جامعة قاصدي مرباح ورقمة الج ازئر كمية العموم االقتصادية والعموم التجارية وعموم التسيير- قسم العموم التجارية بعنوان:

Transcript

1 جامعة قاصدي مرباح ورقمة الج ازئر كمية العموم االقتصادية والعموم التجارية وعموم التسيير- قسم العموم التجارية مذكرة مقدمة الستكمال متطلبات شهادة ماستر أكاديمي الطور الثاني في ميدان : علوم اقتصادية والتسيير وعلوم تجارية فرع علوم التجارية تخصص دراسات محاسبية وجبائية معمقة بعنوان: تأثير معدل دو ارن الم ارجع الخارجي عمى مبدأ االستقاللية "د ارسة ميدانية لعينة من محافظي الحسابات ورقمة-غرداية" من إعداد : الطالبة زيدية بوزيد نوقشت وأجيزت علنا بتاريخ :7542/50/41. أمام اللجنة المكونة من السادة : أ. /عوينات فريد... (أستاذ جامعة ورقلة) رئيسا. أ. / محمد البشير غوالي... ) أستاذ جامعة ورقلة) مشرفا ومقررا. أ. /قوجيل محمد... (أستاذ جامعة ورقلة) مناقشا. السنة الجامعية : 2017/2016

2

3 جامعة قاصدي مرباح ورقمة الج ازئر كمية العموم االقتصادية والعموم التجارية وعموم التسيير- قسم العموم التجارية مذكرة مقدمة الستكمال متطلبات شهادة ماستر أكاديمي الطور الثاني في ميدان : علوم اقتصادية والتسيير وعلوم تجارية فرع علوم التجارية تخصص دراسات محاسبية وجبائية معمقة بعنوان : تأثير معدل دو ارن الم ارجع الخارجي على مبدأ االستقاللية "د ارسة ميدانية لعينة من محافظي الحسابات ورقلة-غرداية" من إعداد الطالبة : زيدية بوزيد نوقشت وأجيزت علنا بتاريخ :7542/50/41. أمام اللجنة المكونة من السادة : عوينات فريد... (أستاذ جامعة ورقلة) رئيسا. أ. / محمد البشير غوالي... ) أستاذ جامعة ورقلة) مشرفا ومقررا. أ. /قوجيل محمد... (أستاذ جامعة ورقلة) مناقشا. 2017/2016 السنة الجامعية :

4 أهدي ثمزة هذا انجهد... إنى مه ال تزقى نىصف عطفهما و عطائهما قىام س انفكز وسخزفت انكهماث... "انىاند ه انكز م ه"حفظهما هللا و أطال ف عمزهما إنى "جم ع إخىت أحباب "وىرة وجاة عبد انقادر سه مان" إنى كم مه عزفى مه قز ب أو بع د. ه ا ح ذ ست ا يا د ع ي ا ت ع ح ا ع يسشخ ا سث يع ا ع ى ذحصي ع ر ا ا ى ع ث ا صالج ا سال ع ى ا حثية ا صطفى خيش األ ا. تاب ال يشىش ا اط ال يشىش هللا رمذ تخا ض ا شىش إ ى جع هللا ا س ذا ع ا:

5 تذايح ال يسع ي إال أ أذمذ تا شىش عظي اال ر ا ا رمذيش ألسرار: غ ا ي ح ذ تشيش ا ششف ع ى ز ا زوشج ذفض لث ي اإلششاف ع ي ا فمذ سد ا شعايح حس ا ر جي ا لذ ي ع غضيش خ ك وشي سائ ي ا ى ا ع ي ا مذيش أ يجضي ع ا خيش ا جضاء ا يثاسن في لر ج ذ. و ا ر ج تخا ض ا شىش ا رمذيش إ ى األسرار ت دا د عثذ ا شصاق حفظ هللا سعا إ ى و ساعذ لشية أ تعيذ ع ى ا جاص زا ا ع. إ ى و يثخ ع ي ا ت صائح إسشاداذ ذ ج اذ اج إذ ا زا ا ع. الممخص: هتدف الدراسة دلعرفة مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية ولتحقيق ىدف ىذه الدراسة تصميم االستبيان وتوزيعو على عينة مكونة من 34 زلافظ حسابات حيث مت االعتماد على ادلنهج الوصفي والتحليلي. مت وتوصلت الدراسة عموما أن ىنالك تأث ت لدور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي لو أثر على االستقاللية من خالل مناقشة ادلراجع اخلارجي يف ادلشاكل اليت صادفتو والقدرة على ربليل ادلخاطر ادلتعلقة بو. وكذلك عدم وجود عمالء يراجع ذلم كأقارب وذلم مصاحل مالية يعزز من إستقالليتو إضافة اذل أن لتحديد أتعابو أثناء الف تة اليت يقضيها يف عملية ادلراجعة لو أثر بالغ على استقاللو. الكلمات المفتاحية : زلافظ احلسابات معدل دوران ادلراجع جلنة ادلراجعة. Résumé: L'étude vise à déterminer l'étendue de la contribution du gouverneur des comptes sur le principe d'indépendance et d'atteindre l'objectif de cette étude, le questionnaire a été conçu et distribué à un échantillon de 34 commissaires aux comptes, où nous avons 'adopter l'approche descriptive et analytique.. Dans l'ensemble l'étude a révélé que le commissaire aux comptes contribuent efficacement à l'amélioration des caractéristiques de qualité de l'information comptable que l'institution économique acquiert des normes d'audit qui

6 قائمة الجداول permettent de rendre un avis technique neutre et assurer la validité et la fiabilité des informations comptables. Mots clés: commissaire aux comptes, le taux de rotation de l auditeur, le comité d audit III IV V VI VII IX X أ قائمة المحتويات اإلىداء... الشكر... الملخص... قائمة المحتويات... قائمة الجداول... قائمة األشكال البيانية... قائمة المالحق... مقدمة... الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية 3 المبحث األول: المفاىيم األساسية لمعدل دوران المراجع الخارجي ومبدأ االستقاللية المبحث الثاني: األدبيات التطبيقية لمعدل دوران المراجع الخارجي ومبدأ االستقاللية 40

7 قائمة الجداول الفصل الثاني: دراسة ميدانية لعينة من محافظي الحسابات المبحث األول : الطريقة واألدوات المستخدمة في الدراسة الميدانية 71 المبحث الثاني: نتائج الدراسة ومناقشتها خاتمة قائمة المصادر و المراجع المالحق الفهرس قائمة الجداول الجدول رقم 1 :إحصائيات 2. االستبيانات الموزعة والمسترجعة على محافظي الحسابات الجدول رقم 2: 2. يوضح محاور وأبعاد االستبيان الجدول رقم 3: 2. جدول ليكارت الثالثي الجدول رقم 4: 2. يوضح المتوسطات المرجحة واالتجاه الموافق لها الجدول رقم 5: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور األول لتوفر معايير المراجعة في محافظي الحسابات الجدول رقم 6: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور الثاني لدور لجنة المراجعة الجدول رقم 7: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور الثالث أثر المصالح المالية المرتبطة الجدول رقم 8: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور الرابع أثر لتحديد االتعاب الجدول رقم 9: 2. يوضح معامالت ثبات األداة حسب معادلة )ألفاكرومباخ( الجدول رقم 10 :التوزيع 2. حسب الجنس الجدول رقم 11 :التوزيع 2. حسب العمر الجدول رقم 12 :التوزيع 2. حسب المستوى التعليمي الجدول رقم 13 :التوزيع 2. العينة من حيث الخبرة الجدول رقم : يوضح توزيع العينة حسب التخصص الجدول رقم 15: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام للمحور األولى... 35

8 قائمة الجداول الجدول رقم 16: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام للمحور الثاني الجدول رقم 17: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام للمحور الثالث الجدول رقم 18: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام المحور الرابع الجدول رقم 19: 2. يوضح اختبار الفروقات لتوفر المعايير)م 1 ( الجدول رقم 20: 2. يوضح اختبار الفروقات ألثر دور لجنة المراجعة)م 2 ( الجدول رقم 21: 2. يوضح اختبار الفروقات ألثر المصالح المالية)م 3 ( الجدول رقم 22: 2. يوضح اختبار الفروقات ألثر لتحديد أتعاب )م 4 ( الجدول رقم 23: 2. تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على االستقاللية تعزى إلى متغير الجنس الجدول رقم 24 يوضح 2. نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى متغير العمر الجدول رقم 25 يوضح 2. نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى المستوى التعليمي الجدول رقم 26 يوضح 2. نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى الخبرة الجدول رقم يوضح نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى التخصص قائمة األشكال الشكل رقم 2 :يوضح توزيع العينة من حيث الجنس الشكل رقم 3: يوضح توزيع العينة من حيث العمر الشكل رقم 4: يوضح توزيع العينة حسب المستوى التعليمي الشكل رقم 5: يوضح توزيع العينة من حيث الخبرة الشكل رقم 6: يوضح توزيع العينات حسب التخصص... 34

9 قائمة األشكال الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم الملحق رقم قائمة المالحق :1 االستبيان : نتائج Spss بالنسبة لألسئلة الديمغرافية : المتوسطات الحسابية واإلنحرافات المعيارية : معامل ألفا كرومباخ :5 نتائج إختبار...t-test 64 6 :اختبار الفروقات بالنسبة لمتغير الجنس :تحليل التباين األحادي لمتغير العمر :تحليل التباين األحادي لمتغير المستوى التعليمي تحليل التباين األحادي لمتغير سنوات الخبرة : تحليل التباين األحادي لمتغير التخصص... 67

10 قائمة المالحق

11 مقدمة توطئة يف ظل ادلتغ تات والتطورات أصبحت مهنة ادلراجعة موسومة بالعديد من ادلشاكل نتيجة التعقد يف عادل األعمال والتعقد يف احملاسبات وادلشاكل ادلالية منها القانونية والضريبية ادلطروحة حيث عرفت ادلراجعة كميدان واسع وكمهنة حرة قفزة كب تة ومتواصلة صاحبت تعقد النشاطات وتنوعها الشيئ الذي أدى إذل االىتمام ادلتزايد باستقاللية ادلراجع اخلارجيكشخص زل تف متخصص ومهمتو تزداد تعقيدا من ف تة إذل أخرى وعليو ينبغي مراعاة ادلعاي ت اليت تسمح لو القيام دبهمتو بإقتدار وكفاءة سواء من ادلعاي ت الشخصية واليت تعد من ادلواصفات ادلهمة اليت غلب ان يتصف هبا أو أثناء قيامو بعملية ادلراجعة إذل مرحلة إعداده التقرير ففي األونة األخ تة إضلدرت ادلراجعة اخلارجية إذل عملية ادلساومة ب ت ادلراجع ت وإدارة الشركة وأصبح ينظر إذل التقارير ادلعدة من طرف ادلراجع على أهنا سلعة تباع وتش تى حيث أصبحث الشركات تتسوق للحصول على تقرير خال من التحفظات وذلك دلا لو من أثر سليب على أسهم الشركة ونتيجة اإلهنيارات ادلالية لكربى الشركات ادلالية يف العادل واليت أرجع سببها للمراجع ب

12 مقدمة اخلارجي برزت وذبلت حاالت تغي ت ادلراجع ت شلا أثار العديد من الشكوك حول استقاللو وحياده األمر الذي دفع الباحث ت يف اجملال واذليئات خاصة يف الدول ادلتقدمة لتحليل وتفس ت ىذه الظاىرة اليت تشكل هتديد على حياد ونزاىة ادلراجع وتفقده جزءا كب تا من استقاللو يف إبداء رأيو يف التقارير ادلنجزة من طرفو واليت غلب أن تليب حاجيات مستخدميو وتعرب بصدق وعدالة عن القوائم ادلالية للعميل ليعتد هبا يف إزباذ قراراهتم. إشكالية الموضوع: ومن ىذا ادلنطلق ضلن بصدد طرح اإلشكال ادلتمثل أساسا يف : "ما مدى تأثير دوران مراجع الحسابات الخارجي على مبدأ االستقاللية بوالية ورقلة-غرداية " ودلناقشة ىذا اإلشكال الرئيسي قمنا بتقسيمو إذل التساؤالت الفرعية التالية : ما مدى توفر معاي ت ادلراجعة يف زلافظي احلسابات ب ورقلة غرداية فيما يكمن دور جلنة ادلراجعة يف دعم تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي دلا لو من أثر على مبدأ االستقاللية ب ورقلة غرداية ىل تؤدي ادلصاحل ادلالية ادلرتبطة بالضرورة إذل تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي دلا ذلا من أثر على مبدأ االستقاللية ب ورقلة غرداية ىل لتحديد أتعاب ادلراجع اخلارجي أثر على موضوعيتو واستقالليتو ب ورقلة غرداية أ. فرضيات البحث : الفرضية الرئيسية : يوجد تأث ت دلعدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية وينبثق من ىذه الفرضية الفرضيات الفرعية التالية : الفرضية األولى : تتوفر سلتلف معاي ت ادلراجعة يف زلافظ احلسابات الفرضية الثانية : لدور جلنة ادلراجعة أثر يف دعم تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي دلا لو من أثر على مبدأ االستقاللية الفرضية الثالثة : تؤدي ادلصاحل ادلالية ادلرتبطة إذل تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي دلا ذلا من أثر على مبدأ االستقاللية لفرضية الرابعة : لتحديد األتعاب أثر على استقاللية وموضوعية ادلراجع اخلارجي. ب. مبررات اختيار الموضوع : 1- موضوع البحث يتناول موضوعا من ادلوضوعات اذلامة برزت أعليتو منذ ظهور االهنيارات ادلالية لكربى الشركات يف العادل شلا أدى إذل البحث والتحري عن أسباهبا حيث أنا ذاك أرجع سبب االهنيارات إذل ادلراجع اخلارجي ج

13 مقدمة اكتساب اخلربة وادلعارف يف رلال زبصصنا ادليول الشخصي دلثل ىذه القضايا وحبكم التخصص األعلية الكب ت الذي يوليها مالك ادلؤسسة لتقرير ادلراجع اخلارجي يف ازباذ قراراهتم ت. أىمية وأىداف الدراسة : األىمية : تكمن أعلية الدراسة يف البحث فيما إذاكان استقاللية ادلراجع تتأثر بالعمل لصاحل العميل لف تة ما ودراسة وربليل العوامل ادلؤثرة على حياده وموضوعيتو والتداب ت ادلتخدة حلماية استقاللو وذلك دلا لو من آثار إغلابة للطرف ت وتربز أعلية ىذه الدراسة أيضا يف كوهنا سوف تستطلع آراء زلافظي احلسابات بصفتهم العينة ادلسؤولة عن مراجعة حسابات العميل وإعداد التقارير عن قوائمهم ادلالية. األىداف : دراسة وربليل األثر على مبدأ استقاللية مراجع احلسابات من خالل دور جلنة ادلراجعة يف دعم تغي ته دراسة وربليل األثر على مبدأ استقاللية مراجع احلسابات يف ظل وجود مصاحل مالية تؤدي إذل تغي ته دراسة وربليل اآلثار ادل تتبة عن عملية ربديد األتعاب يف تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي ث. حدود الدراسة : المكانية : مشلت الدراسة استقصاء ألراء رلموعة من زلافظي احلسابات "ورقلة-غرداية"من خالل االستبيان الزمنية : تتمثل احلدود الزمنية ذلذه الدراسة ادليدانية يف الف تة ادلمتدة من شهر مارس واستمرت إذل أواخر شهر ابريل 7542 وذلك للحرص على أن تكون ادلعلومات جيدة ودقيقة للدراسة. ج. منهج البحث واألدوات المستخدمة : لإلحاطة دبختلف جوانب ادلوضوع و لإلجابة عن التساؤالت وإثبات الفرضيات مت االعتماد على ادلنهج الوصفي والتحليلي ادلناسب كما اعتمدت الدراسة ادليدانية على أداة االستبيان ادلوجو حملافظي احلسابات منطقة "ورقلة-غرداية" لتقصي آرائهم فيما يتعلق جبوانب الدراسة. ح. صعوبات الدراسة : د

14 مقدمة قلة ادلراجع اليت تناولت ادلوضوع صعوبة االستجابة لبعض احملافظ ت يف اإلجابة على االستبيان وذلك من خالل اإلمتناع عن اإلستقبال ورفض ملء اإلستمارات صعوبة اس تداد استمارات االستبيان من قبل ادلستجوب ت نظرا لتأخر يف اإلجابة وعدم التواجد دبكاتبهم ضيق الوقت شلا ػلد من استعمال أدوات أخرى لتحليل. - خ. تقسيمات البحث : تقوم دراسة ىذا ادلوضوع من خالل فصل ت : الفصل األول يحتوي الجانب النظري : سيتم إتباع ادلنهج االستقرائي لبناء إطار علمي ألبعاد مشكلة البحث وأىدافو وذلك باالعتماد على األحباث و الدوريات و ادلقاالت ادلنشورة وادلرتبطة دبوضوع البحث الفصل التطبيقي يحتوي الجانب التطبيقي : تصميم استبيان للتعرف على تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية وتوزيعو على فئة الدراسة من احملافظ ت..1.2 ه

15

16 األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دو ارن الم ارجع الخارجي عمى مبدأ االستقاللية تمهيد إن زلور عمل ادلراجع اخلارجي ىو دعم الثقة يف القوائم ادلالية خاصة بعد اإلهنيارات اليت وقعت يف العديد من الشركات العادلية مثل شركة أنرون وشركة أكزيروك باإلضافة إذل العديد من الشركات يف مناطق سلتلفة من العادل إال انو وبعد الدراسات والتحاليل أرجع التأث ت السليب على االستقالل ادله ت للمراجع ليس بالضرورة طول ف تة تعاقده مع ادلنشأة زلل ادلراجعة ولكن ىناك عوامل عدة تؤثر على استقاللو وحياده ادله ت وىذا بالضرورة ينعكس سلبا على عدم قدرتو على ربديد واكتشاف األخطاء اجلوىرية يف القوائم ادلالية والتغاضي يف بعض األحيان عن الكث ت من األمور غ ت السليمة وكذلك التحيز عند قيامو باخلدمات اإلدارية اإلستشارية للمنشأة األمر الذي أعطى اإللزام بالتغي ت لو أي اذليئات ادلسؤولة من ىذا ادلنطلق لقد مت تقسيم ىذا الفصل إذل مبحث ت علا : )معدل دورانو( إىتماما ملحوظ من قبل الباحث ت وكذلك المبحث األول : معدل دوران ادلراجع اخلارجي وأثره على مبدأ االستقاللية المبحث الثاني : الدراسات السابقة.

17 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية المبحث األول : المفاهيم األساسية لمعدل دوران الم ارجع الخارجي ومبدأ االستقاللية مت تقسيم ىذا ادلبحث إذل ثالث مطالب حيث تطرقنا يف ادلطلب األول إذل تعريف ادلراجع اخلارجي ومعاي ت ادلراجعة ادلتعارف عليها)الشخصية العملية معاي ت التقرير( إضافة إذل العوامل ادلؤثرة على االستقاللية ويف ادلطلب الثاين مت التطرق إذل تعريف معدل دوران مراجع احلسابات وسلتلف وجهات النظر حولو أما يف ادلطلب الثالث مت التطرق إذل دور جلنة ادلراجعة يف دعم استقاللية مراجع احلسابات حيث يتمثل اذلدف الرئيسي من تكوين جلنة ادلراجعة يف توف ت الضوابط ادلتعلقة بتأكيد مصداقية القوائم ادلالية. المطمب األول : ماهية الم ارجع الخارجي والعوامل المؤثرة عمى استقالليته الفرع األول : تعريف الم ارجع الخارجي ومعايير الم ارجعة أوال : المراجع الخارجي 3

18 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعددت األلقاب للمراجع اخلارجي من دولة أخرى إذل ففي بعض الدول يطلق عليو مراقب احلسابات أو مندوب احلسابات أو احملاسب القانوين ويف اجلزائر يطلق عليو زلافظ احلسابات إال أن ىذه األلقاب دل تغ ت الدور األساسي لو يعرف ادلراجع اخلارجي على أنوكل شخص ؽلارس بصفة عادية بامسو اخلاص وربت مسؤوليتو مهمة ادلصادقة على صحة حسابات 1 الشركة واذليئات وانتظامها ومطابقتها ألحكام التشريع ادلعمول بو.يقوم بعدة مهام موضحة يف ادلادة 23 من قانون ادلؤرخ 29 يونيو 2010 ادلتعلق دبهن اخلب ت احملاسيب وزلافظ احلسابات واحملاسب ادلعتمد وربدد عهدة زلافظ احلسابات بثالث 2 سنوات قابلة للتجديد مرة واحدة. زلافظ احلسابات ىوكل شخص ؽلارس بصفة عادية بامسو اخلاص وربت مسؤولية مهنة الشهادة بصحة وانتظامية حسابات 3 الشركات واذليئات ادلنصوص عليها يف ادلادة 1 من نفس القانون دبوجب األحكام ادلعمول هبا. فقد فرض ادلشرع على معظم ادلؤسسات االقتصادية مراقبة قانونية مستقلة مكلفة أساسا بالتصديق على صحة ودقة احلسابات السنوية والتحقق من ادلعلومات ادلوجودة يف تقارير التسي ت جمللس اإلدارة دون التدخل يف تسي ت ادلؤسسة وبناءا على ذلك تقوم اجلمعية العامة للمساعل ت يف ادلؤسسة حسب ادلادة 978 من القانون التجاري بتعي ت دلدة 3 سنوات زلافظي احلسابات أو أكثر مع إمكانية ذبديد مدة توكيل ادلراجع Le Mandat 4 مرة واحدة فقط. ثانيا : معايير المراجعة : 1 /معاي ت 5 عامة نص اجملمع األمريكي للمحاسب ت القانوني ت على معاي ت ادلراجعة ادلتعارف عليها يف اجملموعات الثالثة اآلتية 2/ معاي ت الفحص ادليداين 3 /معاي ت التقرير. أ. ب. ت. معايير العامة للمراجعة : هتتم بشخص مراجع احلسابات ودلك حملورية الدور الذي يلعبو ىدا ادلراجع يف عملية 6 ادلراجعة فهو بال شك يعترب أىم مقومات الكيان ادله ت للمراجعة وتتمثل ادلعاي ت العامة للمراجعة فيما يلي : معاي ت تأىيل ادلراجع معاي ت استقالل ادلراجع معاي ت العناية ادلهنية ادلالئمة للمراجع..1 ويجدر بنا اإلشارة إلى معيار )مبدأ ) استقاللية المراجع الخارجي 5 1 الجريدة الرسمية للجمهورية الجزائرية العدد 42 ادلؤرخ يف 29 جوان 2010 ادلتعلقة دبهنة زلافظ احلسابات القانون ادلادة 27 ص اجلريدة الرمسية للجمهورية اجلزائرية مرجع سابق ادلادة 27 ص Boulaiboud mokhtar, guide pratiue d audit financier et comtaple, la maison des livres, 1982, p الزاي يوسف سيف الدين دور محافظ الحسابات في تحسين جودة المعلومة المحاسبية مذكرة ماس ت غ ت منشورة يف علوم التسي ت جامعة غرداية اجلزائر 2013 ص 4. عبد الفتاح زلمد الصحن وآخرون أصول المراجعة الدار اجلامعية اإلسكندرية مصر 2000 ص المرجع السابق ص 29. 4

19 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعترب االستقاللية ادلراجع اخلارجي يف أداء عملو ادله ت العمود الفقري أو حجر الزاوية يف مهنة ادلراجعة حيث أنو يصدر عنها تقريرا يب ت فيما إذاكانت القوائم ادلالية تعرب بعدالة عن ادلركز ادلارل للشركة ونتيجة أعماذلا وإدراك ادلراجع للعالقات ب ت سلتلف األطراف ادلهتمة بالتقرير 1 ىو شيء أساسي ليفهم متطلبات االستقاللية ولقد أوصي يف الواليات ادلتحدة األمريكية بضرورة مناقشة جلنة ادلراجعة للمراجع اخلارجي حول طبيعة العالقة اليت تربطو بإدارة الشركة واليت ؽلكن أن تؤثر على استقالليتو يف عملية ادلراجعة وأيضا غلب أن يشمل تقرير جلنة ادلراجعة الذي تصدره يف 2 هنايةكل عام على توضيح يب ت قيام اللجنة بذلك وعن رأيها يف درجة استقاللية ادلراجع اخلارجي وعلى ىذا األساس وضع ادلشرع خطوط العالقة اليت تربط زلافظ احلسابات بالشركة حىت يضمن ذلذا األخ ت االستقاللية الكافية لتأدية مهامو بطريقة موضوعية فلم ؼلضعو إذل الشركة اليت تعينو وال إذل ادلديرين أو ادلساعل ت أو اإلداري ت بل أوقع مسؤوليتو يف حالة سلالفتو قواعد الرقابة وىذا ذباه الشركة نفسها أو ادلساعل ت ولقد نص ادلشرع على ىذه اخلاصية يف ادلادة 03 من قانون بقولو :...وشلارسة مهنتهم بكل استقاللية ونزاىة «. ولقد أكد ادلرسوم التنفيذي زلافظ احلسابات على اح تام مبدأ االستقاللية وذلك يف نص ادلادة 10» 3 ادلؤرخ يف على إلزامية أن يوضح دف ت الشروط اخلاص بتعي ت 2. معايير الفحص الميداني هتتم معاي ت الفحص ادليداين بوضع إرشادات عامة للكيفية اليت ؽلكن أن يتم هبا تنفيذ عملية ادلراجعة ومعاي ت الفحص ادليداين مقارنة بادلعاي ت العامة للمراجعة تعترب أكثر ربديدا ويتمثل ىذا ادلعيار يف قيام ادلراجع بإعداد سجل يشمل على إجراءات ادلراجعة واألدلة اليت مت فحصها والنتائج اليت مت التوصل إليها وتوصيف نظام الرقابة الداخلية وربليل دلختلف احلسابات والكشوف التفصيلية لبعض بنود القوائم ادلالية وتشمل ثالثة 4 : التخطيط السليم للعمل واإلشراف ادلالئم على ادلساعدين أي غلب زبطيط العمل بدرجة كافية وغلب مباشرة اإلشراف ادلالئم على ادلساعدين تقييم مدى إمكانية االعتماد على نظام الرقابة الداخلية أي غلب أن ذبري دراسة وتقييم مالئم ت ألساليب الرقابة الداخلية ادلطبقة كأساس لالعتماد عليها ولتحديد مدى االختبارات ادلطلوبة واليت سوف ربدد إطار إجراءات ادلراجعة ومنو ينبغي دراسة وتقييم نظام الرقابة الداخلية بصفتها األساس الذي ؽلكن االعتماد عليو لتحرير ادلدى الذي تشملو اختبارات ادلراجعة )1 )2 2 1 الذنيبات علي عبد القادر تدقيق الحسابات في ضوء المعايير الدولية نظرية وتطبيق دائرة ادلكتبة الوطنية الطبعة الثالثة عمان األردن 2010 ص 115. زلمد مصطفى سليمان حوكمة الشركات ومعالجة الفساد المالي واإلداري دار نشر الثقافة اإلسكندرية 2006 ص ادلرسوم التنفيذي ادلؤرخ يف ػلدد مؤرخة يف 01 فيفري شروط وكيفيات االعتماد دلمارسة مهنة اخلب ت احملاسيب وزلافظ احلسابات واحملاسب ادلعتمد جريدة رمسية عدد 07 4 شدري معمر سعاد دور المراجعة الداخلية المالية في تقييم األداء في المؤسسة االقتصادية مذكرة ماجست ت غ ت منشورة يف علوم التسي ت جامعة بومرداس اجلزائر 2009 ص 42. 5

20 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية 3( حصول ادلراجع على أدلة الكافية وادلالئمة أي ػلب احلصول على أدلة كافية ومالئمة من خالل الفحص وادلالحظة واالستعالم وادلصادقات لتكوين أساسا إلبداء الرأي يف القوائم ادلالية موضوع الفحص. 3. معايير التقرير ادلراجعة اخلارجية تعترب عملية اتصال متكاملة ؽلثل فيها التقرير أداة االتصال اليت ربمل الرسالة ادلوجهة دلستخدمي ىذا 1 التقرير ويعترب التقرير ادلنتج النهائي لعملية ادلراجعة وىيكاآليت : معيار التوافق مع ادلبادئ احملاسبية ادلقبولة قبوال عاما معيار االتساق يف تطبيق ادلبادئ احملاسبية ادلقبولة قبوال عاما معيار مالئمة اإلفصاح يف القوائم ادلالية معيار وحدة الرأي للقوائم ادلالية وللتقارير أنواع فعلى ادلراجع أن يبدي رأي ف ت زلايد حول مسار عملية ادلراجعة وان ؼلتار نوع التقرير ادلقابل لذلك وذلك باستعمال احد أنواع التقارير التالية : التقرير النظيف موضح لرأي ادلراجع االغلايب حول ادلعلومات احملاسبية احد األنواع القليلة كونو يعرب عن سبثيل القوائم ادلالية لنتيجة أعمال ادلؤسسة 2 ومركزىا ادلارل سبثيال عادال التقرير التحفظي ذلك التقرير الذي يبدي فيو مراجع احلسابات رأيا مقيدا يف القوائم ادلالية زلل الفحص التقرير ادلعاكس ذلك التقرير الذي يبدي فيو مراجع احلسابات رأيا سلبا يف القوائم ادلالية زلل الفحص عدم إبداء الرأي ذلك التقرير الذي يقرر فيو مراجع احلسابات امتناعو عن إبداء الرأي يف القوائم ادلالية زلل الفحص ألسباب معينة 3. 4 الفرع الثاني : العوامل المؤثرة عمى االستقاللية إن ظاىرة الزيادة يف تغي ت مراجعي احلسابات اخلارجي ت يؤثر على استقالليتو ربت العديد من العوامل واليت نذكر منها : أوال : المصالح المالية 1 عبد الفتاح زلمد الصحن وآخرون مرجع سبق ذكره ص زلمد التوىامي طواىر مسعود صديقي المراجعة وتدقيق الحسابات الطبعة الثالثة ديوان ادلطبوعات اجلامعية اجلزائر عبد الفتاح زلمد الصحن وآخرون مرجع سبق ذكره ص 386. ص نسرين زلمد منصور مدى تأثير معدل دوران مراجع الحسابات الخارجي على مبدأ االستقاللية مذكرة ماجست ت غ ت منشورة يف احملاسبة والتمويل اجلامعة اإلسالمية غزة 31. ص فلسط ت

21 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية إذاكان أحد أعضاء فريق ادلهمة أو أحد أعضاء عائلتو لو مصلحة مالية مباشرة أو مصلحة مالية غ ت مباشرة ذات أعلية مادية مع العميل فإن ذلك سيؤدي إذل وجود مصاحل شخصية هتدد االستقاللية ولذلك البد من وجود طرق محاية للتخلص من 1 ىذا التهديد أبرز فيها ادلشرع حالت التنايف دلزاولة ادلراجعة للعميل 2 : األقارباء واألصهار لغاية الدرجة الرابعة وحىت القائمينة باإلدارة وأعضاء رللس رقابة الشركة ورللس ادلديرين أزواج األشخاص الذين يتقاضون حبكم نشاط دائم غ ت نشاط زلافظ احلسابات أجرة أو مرتبا األشخاص الذين منحتهم الشركة أجرة حبكم وظائف غ ت وظائف زلافظ احلسابات يف أجل مخس سنوات إبتداء من تاريخ إهناء وظائفهم القائمون باإلدارة وأعضاء رللس ادلديرين أو رللس ادلراقبة أو أزواج القائم ت باإلدارة وأعضاء رللس ادلديرين أو رللس مراقبة الشركة األشخاص الذينكانوا دائم ت باإلدارة أو أعضاء يف رللس ادلراقبةأو رللس ادلدسرين يف أجل مخس سنوات ابتداء من تاريخ إهناء وظائفهم. ثانيا : العوامل المرتبطة بسلوك المراجع وتتمثل ىذه العوامل باجلوانب التالية : 1. ال وجود للتعارض في المصالح بين المراجع واإلدارة واضح أنو ىناك تبادل للمنفع ب ت اإلدارة ومراجع احلسابات فاإلدارة تستعمل ادلعلومات ادلالية اليت قام بفحصها وأبدى رأيو حوذلا يف إزباذ رلموعة القرارات كما استوجب وجود نوع من التكامل والتعاون ب ت اإلدارة وادلراجع اخلارجي بقدر اإلمكان 3 الذي يسرع ويساعد عملية ادلراجعة. على مسعتها. ذلك أن التقارير اليت بدون ربفظات ىي من رغبات الشركة وتسعى دوما للحصول عليها دلا ذلا من أثر بالغ األعلية 2. عوامل مرتبطة بالتطبيق المناسب للمبادئ المحاسبية يؤدي الى قوائم مالية سليمة 1. نسرين زلمد منصور مرجع سبق ذكره ص زلي الدين زلمود عمر مراجعة الحسابات بين المعايير العامة والمعايير الدولية مدكرة ماجست ت غ ت منشورة يف علوم التسي ت ادلركز اجلامعي دلدية اجلزائر 2008/2007 ص زلي الدين زلمود عمر مرجع سبق ذكره ص. 26 7

22 ص الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية إن مراجعي احلسابات يس تشدون بادلبادئ احملاسبة عند قيامهم بعملية ادلراجعة للحكم عن مدى صحة وسالمة سبثيل القوائم ادلالية لنتائج األعمال وادلركز ادلارل ولكن يصعب ربديد مسؤولية ادلراجع عندما تكون ىذه ادلبادئ غ ت زل تمة يف ىذه احلالة يستطيع ادلراجع أن ؽليل اذل أحكام 1 شخصية أكثر منها موضوعية. وذلك للمرونة يف تطبيق ادلبادئ احملاسبية إذ أن التغي ت يف تطبيق جزء منها يؤثر على استقالل ادلراجع الستعماذلا يف تلبية األغراض وادلصاحل الشخصية 3. الفترة الزمنية المستغرقة بعملية المراجعة قد تؤثر طول ف تة ادلراجعة على استقاللية ادلراجع وذلككون ادلراجع ؽلكث لف تة طويلة يف منشأة العميل شلا يؤدي إذل توطيد العالقة الشخصية بينهما شلا يع ت احتمال أن يتغاض ادلراجع عن بعض األمور غ ت السليمة شلا يؤدي إذل التأث ت على جودة 2 عملية ادلراجعة وموضوعية واستقالل ادلراجع. التعثر في الوضع المالي للشركة محل المراجعة 3 :.4 التعثر ىو مواجهة ادلنشأة لظروف طارئة وغ ت متوقعة تؤدي إذل عدم قدرهتا على توليد مردود إقتصادي أو فائض نشاط يكفي لسداد التزاماهتا يف األجل القص ت وىو مايسمى بالعسر والذي إذا دل يتم معاجلتو على وجو السرعة فإن ادلنشأة تكون بطريقها إذل الفشل ادلارل الذي يقودىا إذل اإلفالس والتصفية كما أن مرور الشركة حبالة من التعثر ادلارل يع ت عدم قدرهتا على توليد تدفق نقدي لسداد االلتزامات اخلارجية قص تة األجل ويف ىذه احلالة ال تكون للشركة القدرة على سداد أتعاب مكتب ادلراجعة وبالتارل زلاولة تأجيلها شلا سيؤدي إذل نشوب خالف ب ت الطرف ت قد يؤدي إذل احتمال تغي ت مكتب ادلراجعة والتعاقد مع مكتب مراجعة آخر يطلب أتعاب أقل. ثالثا : العوامل الشخصية 4 المؤىالت العلمية : تعترب أحد ادلعاي ت الشخصية اليت من الواجب توافرىا بادلراجع وتنبع أعليتها من وجود أطراف متعددة تعتمد على رأي ادلراقب يف القوائم ادلالية شلا يتطلب ضرورة توفر الثقة لدى ىؤالء األطراف فالكفاءة وحياد القائم ت بعملية ادلراجعة لن تتحقق إال من خالل توفر شروط التأىيل العلمي وادله ت دلراقب احلسابات وضرورة توفر االستقالل ذلم عند إبداء الرأي الف ت يف القوائم ادلالية زلل الفحص الصفات الشخصية لمراقب الحسابات : ص زلي الدين زلمود عمر مرجع سبق ذكره ص 27. نسرين زلمد منصور مرجع سبق ذكره ص 33. عبد اهلل شلتاز زلمود العوامل المؤثرة في تغيير مراجع الحسابات الخارجي مذكرة ماجست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسط ت ىيفاء مالك كاظم تحليل أىمية العوامل المؤثرة في استقالل مراجع الحسابات ادلعهد التق ت /الديوانية ص

23 أ. الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية النزاىة والشرف والموضوعية : إن استقاللية ادلراجع تتطلب قيامو بأمانة وموضوعية حبيث ال يقوم بإخفاء احلقائق أو بإعطاء بيانات ومعلومات غ ت شلثلة للواقع كما أنو ال ينجز وراء أىواء إدارة لبشركة وعمل ماسبليو عليو بل غلب أن يكن مستقال عن اإلدارة وزلايدا يف أحكامو وعليو أن يكون مراعيا دلصاحل مجيع األطراف اليت سيتعلق هبا عملو ب.األمانة والمحافظة على األسرار : الثقة واألمانة تلعب دورا ىاما يف عالقة مراقب احلسابات بالعميل وللثقة دور حاسم يف مهنة احملاسبة والتدقيق وذلك لألعلية غ ت العادية اليت يوليها أعضاء رللس اإلدارة لسمعتو فالواجب األديب ؽلنعو من إفشاء أسرار عمالئو أو التحدث عن تفاضيل عملو أمام الغرباء وادلنافس ت من 1 ادلشآت األخرى. رابعا : تحديد أتعاب مراجع الحسابات تعترب األتعاب زلل مساومة ب ت العميل وادلراجع ويعترب ىذا العامل لو تأث ت قوي على ربديد جودة اخلدمة فادلراجع يف البدتية اليستطيع تقدير حجم العمل ادلطلوب أداؤه أو حجم اخلدمة ادلطلوبة بدقة ولذلك يلجأ العميل إذل ادلساومة مع ادلراجع 2 للحصول على درجة خدمة عالية بأقل تكلفة شلكنة وقد يؤثر ذلك على إستقالل ادلراجع ويكون التحديد دبوجب العقد ب ت الطرف ت وتتختلف األتعاب اليت يتقاضاىا مراجع احلسابات من العميل وفقا للشكل الذي تأخذه 3 : األتعاب الثابتة : وىي ادلبلغ الذي ػلدده مسبقا ويكون ثابتا غ ت قابل للزيادة يف ادلستقبل وغلب أن يكون متناسبا مع ادلهمة ادلطلوبة من ادلراجع المتغيرة األتعاب : وىي اليت ربدد من قبل ادلراجع وفقا للوقت الذي سوف يستغرقو يف عملية ادلراجعة واجلهد الذي سوف يبذلو وؽلكن أن ػلدد األجر لكل ساعة عمل سوف تستغرق يف عملية التدقيق أو لكل يوم عمل يستغرق يف عملية التدقيق الشرطية األتعاب : وىي األتعاب اليت ػلصل عليها ادلدقق بعد إصلاز عمل مع ت وعدم استالم األتعاب إال بعد احلصول على نتيجة معبنة وال تعد األتعاب ادلدفوعة أتعابا مشروطة إذا سبت بناء على قرار من السلطات القضائية أو العامة وال يؤثر على استقاللية ادلدقق خامسا : تقديم الخدمات اإلدارية االستشارية للمنشأة 2 1 ىيفاء مالككاظم مرجع سبق ذكره ص 174. آية جار اهلل نعمان اخلزندار مدى تأثير التغيير اإللزامي للمراجع الخارجي في تحسين جودة عملية المراجعة وتعزيز موضوعيتو واستقاللو مذكرة ماجست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة يف احملاسبة والتمويل فلسط ت 2008 ص مها رزق صلم العوامل المؤثرة في تحديد أتعاب مدققي الحسابات في قطاع غزة مدكرة ماجست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسط ت 2012 ص 47. 9

24 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية ويقصد هبا قيام مدقق احلسابات بتقد ن خدمات خبالف خدمة التدقيق اليت يقدمها ومنها استشارات ضريبية ودراسات اجلدوى االقتصادية وىذه االستشارات معقدة ومث تة للجدل حيث يذىب البعض إذل تقد ن ادلدقق خلدمات استشارية قد يصاحبو زيادة معرفة ادلدقق ت بعمالء التدقيق وبالتارل زيادة احتمال قدرة ادلدقق على اكتشاف األخطاء وبالتارل زيادة فجوة عملية التدقيق وبادلقابل فإن تقد ن اخلدمات االستشارية قد يؤثر على استقالل ادلدقق حيث أنو قد ؽلثل ذلك أداء لتهديد ادلدقق 1 بالتغي ت مقابل احلصول على تقارير تدقيق تليب رغباهتم. سادسا 2 : العالقة الشخصية بين إدارة الشركة والمراجع الخارجي بالرغم من أن أغلب التشريعات يف دول العادل أعطت احلق يف تعي ت وعزل ادلراجع اخلارجي بيد اذليئة العامة للمساعل ت إال أنو يف الواقع العملي فإلن اإلدارة ىي اليت تقوم ب تشيح وتعي ت وتغي ت ادلراجع اخلارجي ىذا وأوصت جلنة أعضاء معهد احملاسب ت القانوني ت بإصلل تا وويلز بأنو ال غلب أن يقوم مراجع احلسابات أو مساعديو دبراجعة حسابات أي شركة تربطو بأحد األعضاء ادلسئول ت عن إدارهتا عالقة صداقة وطيدة وذلك حفاظا على استقاللو وضمانا لتحقيق اذلدف من ادلراجعة وىذا وقد توصلت دراسة )خشارمة العمري 2001 ( بأن ضعف العالقات الشخصية ب ت اإلدارة وادلراجع ىي من أىم العوامل ادلرتبطة بالشركة زلل ادلراجعة وادلؤثرة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي. المطمب الثاني : معدل دو ارن الم ارجع الخارجي الفرع األول : تعريف معدل دو ارن الم ارجع الخارجي يقصد دبعدل الدوران للمراجع ىو أن تقوم ادلنشآت والشركات بتغي ت مراجعييها بعد 3 قضائو مدة زمنية يف العمل لديها حيث يعرف مسواك دوران ادلراجع بأنو عبارة عن ازباذ اجلمعية العمومية قرار بإهناء العالقة مع ادلراجع احلارل واختيار مراجع آخر للتعاقد معو وذلك على الرغم من قيامو بواجباتو 4 ادلهنية على الوجو السليم وأشار Petty and Guaganesan أن دوران ادلراجع ىو عبارة عن بقاءه دلدة قصوى مدققا حلسابات شركة ما وبعدىا تلتزم الشركة بتغي ته كل ف تة زمنية 5 معينة 1 العطار حسن عبد احلميد دراسة اختبارية لمحددات أتعاب المراجعة في ظل التطورات المعاصرة لبيئة األعمال المصرية رللة البحوث التجارية اجمللد 25 العدد 2/1 كلية التجارة مصر 2003 ص عبد اهلل شلتاز زلمود مرجع سبق ذكره ص أحالم أمحد أبو رياش أثر معدل دوران المراجع الخارجي على جودة المراجعة مدكرة ماجيست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسطية 2013 ص مسواك محيد عبد اهلل ع ي ل العوامل المؤثرة في تغير المراجع الخارجي -دراسة نظرية ميدانية في الجمهورية اليمنية- رسالة ماجست ت جامعة أسيوط مجهورية مصر العربية 2008 ص.18 5 جربوع يوسف مجاالت مساىمة التغيير االلزامي للمراجع الخارجي في تحسين جودة عملية المراجعة وتعزيز موضوعيتو واستقاللو شجع سثك روش ص

25 د 3 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية فشركة (DuPont) األمريكية قامت بو طواعية بدون إلزام فكانت تغ ت مراجعيها سنويا من عام 1911 وحىت عام 1927 وذلك اقتناعا منها أن النتائج تكون أكثركماال مع تغي ت ادلراجع اخلارجي سنويا وخالل الف تة من عام 1928 وحىت عام 1954 استمرت الشركة يف تغي ت مراجعها اخلارجي ولكن ليس بشكل سنوي وإظلا على ف تات ترواحت ب ت سنت ت إذل تسع 1 سنوات. وبالتارل ؽلكن تعريف دوران ادلراجع اخلارجي بأنو حاالت تغي ت مراجع احلسابات الذي يعمل لدى الشركة دبراجع آخر ويكون لعدة أسباب إما بقرار من جلنة ادلراجعة يف تغي ته أو عزلو وذلك حفاظا على استقالليتو ومحايتو من الضغوطات أو بسبب التعارض يف ادلصاحل بينو وب ت اإلدارة أو بسبب وجود نص تشريعي يلزم بتغي ته أو أن يتخلى ادلراجع عن منصبو بتقد ن سند إستقاللة أو حالة الوفاة أو فقد األىلية. الفرع الثاني : معدل دو ارن م ارجع الحسابات من وجهة نظر مختمفة زبتلف ادلدة الزمنية اليت يقضيها ادلراجع يف العمل لدى الشركة من بلد آلخر وذلك حسب السياسة اليت تتبناىا البلد ولقد نوقشت عدة تداب تحول ىذا ادلوضوع ولقيت اىتماما متفرقا يف األوساط األكادمية وادلهنية حيث تفاوتت سياسة بعض الدول حول معدل دوران ادلراجع اخلارجي فهناك من تب ت التغي ت اإللزامي لشركات ادلراجعة وىناك من تب ت التغي ت اإللزامي للشريك ادلسؤول عن عملية ادلراجعة دون تغي ت شركات ادلراجعة ولقد وجدت اختالفاتكب تة يف الرأي دلختلف البلدان فيما يتعلق بدوران مراجع احلسابات اخلارجي. في إيطاليا دوران المراجع الخارجي : على سبيل ادلثال مت تب ت سياسة التغي ت الدوري اإللزامي لشركات ادلراجعة )البد من التناوب الدوري( حيث فرضت تغي تىا كل تسع سنوات وذلك منذ عام 1974 م ويف ذات السياق مت إصدار قانون يف عام 1988 م يف اسبانيا يلزم بضرورة تغي ت شركات ادلراجعة بعد ف تة أقصاىا 09 سنوات مع منع شركات ادلراجعة من أن تتعاقد مرة أخرى مع نفس العميل قبل مرور ثالثة سنوات على األقل من انتهاء العقد السابق مث صدر قانون آخر 1995 م مت من خاللو إلغاء 2 االلتزام بتغي ت شركات ادلراجعة يف اسبانيا. في الواليات المتحدة األمريكية دوران المراجع الخارجي : ألزم قانون Sarbanes Oxley شركات ادلراجعة بضرورة 3 تغي ت كل شريك مسؤول عن مراجعة القوائم ادلالية لعميل مع ت كل مخس سنوات وبصفة دورية حيث قام مكتب احملاسبة العام بدراسة مسحية باخلصوص وتوصلت إذل أن تغي ت الشركاء بصفة دورية سوف ػلقق الفوائد ادلرجوة منو دون احلاجة إذل إصدار قانون يلزم شركات ادلراجعة بالتعاقب على مراجعة حسابات العمالءكل ف تة زمنية معينة. 1 أحالم أمحد أبو رياش مرجع سبق ذكره ص جاب اهلل سامية 2005 سياسة التغيير الدوري اإللزامي لمراجع الحسابات الخارجي وإثرىا على األرباح المحاسبية رللة البحوث اإلدارية-مصر رللد 23 العدد 3 االقتصادية 62 ص.صربي ماىر مشتهى تحليل العالقة بين معدل دوران المدقق وجودة التدقيق الخارجي وانعكاس ذلك على رأي مدقق الحسابات الخارجي كلية العلوم اإلدارية و قسم احملاسبة جامعة القدس ادلفتوحة رللة اجلامعة اإلسالمية للدراسات االقتصادية واإلدارية اجمللد الثاين والعشرون العدد 2 يونيو 2014 ص

26 د 1 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية في كندا دوران المراجع الخارجي : فلقد وضع معهد الكندي للمحاسبي ت والقانوني ت ( CICA ) مسودة معيار جديد لالستقالل ادلراجع يوصي بضرورة تغي ت الشريك الرئيسي وادلتعاقد على عملية ادلراجعة كل مخس سنوات ولن يسمح لو 1 بأن يراجع حسابات نفس العميل مرة أخرى قبل مرور سنت ت على التعاقد السابق. )DA324) : أستراليا في دوران مراجع الحسابات الخارجي وفقا دلا جاء يف قسم رقم يف قانون الشركات لعام 2001 على إلزام الشركات ادلسجلة يف بورصة األوراق ادلالية بتغي ت ادلراجع اخلارجي كل مخس سنوات وأن يكون ىناك ف تى هتدئة دلدى سنت ت يستطيع ادلراجع اخلارجي بعدىا يف 2 العودة لتقد ن خدمة ادلراجعة مرة أخرى للشركة زلل ادلراجعة. في فلسطين دوران مراجع الحسابات الخارجي : يالحظ أن القوان ت والتشريعات ادلنظمة لكافة اجلوانب والشؤون ادلالية يف اجملتمع الفلسطي ت واليت مازالت مطبقة يف فلسط ت دبوجب القرار الرئاسي رقم )1( لسنة 1994 عدم مالئمتها يف كث ت من األحيان لواقع احلياة ادلالية الفلسطينية يف ظل التطورات اليت يشهدىا القطاع ادلارل الفلسطي ت شلا ترتب عليو وجود نوع من القصور يف ىذه القوان ت والتشريعات من حيث عدم تلبيتها دلتطلبات وتطورات شؤون احلياة ادلالية يف اجملتمع الفلسطي ت 3 خاصة يف ظل خصوصية احلالة الفلسطينية من طبيعة ادللكية واإلمكانات ادلتاحة وكذلك األساليب اإلدارية ادلتبعة فيو في الجزائر معدل دوران مراجع الحسابات : -حسب المادة من القانون التجاري يتع ت دلدة سنوات زلافظي احلسابات مع إمكانية ذبديد مدة وكيل ادلراجع مرة واحدة فقط حيث فرض ادلشرع على معظم ادلؤسسات االقتصادية مراقبة قانونية مستقلة مكلفة أساسا بالتصديق على صحة ودقة احلسابات السنوية والتحقق من ادلعلومات ادلوجودة يف تقارير التسي ت جمللس اإلدارة وبناءا على ذلك تقوم اجلمعية العامة للمساعل ت يف ادلؤسسة على تطبيق مانصت 4 علو ادلادة. كما نصت ادلادة 23 من قانون ادلؤرخ يف 29 يونيو 2010 ادلتعلق دبهن اخلب ت احملاسيب وزلافظ احلسابات واحملاسب ادلعتمد 5 وحدد عهدة زلافظ احلسابات ب ثالث سنوات قابلة للتجديد مرة واحدة. 2 ص صربي ماىر مشتهى مرجع سبق ذكره ص 234. زلمود رجب يس فنيم أثر التغيير اإللزامي للمراجع الخارجي في قدرتو على إكتشاف التحريفات الجوىرية بالقوائم المالية حبث جامعة بنها السعودية بدون تاريخ 3 نسرين زلمد منصور مرجع سبق ذكره ص 43. الزاي يوسف سيف الدين دور محافظ الحسابات في تحسين جودة المعلومة المحاسبية مرجع سبق ذكره ص 4. 5 اجلريدة الرمسية للجمهوية اجلزائرية مرجع سبق ذكره ادلادة 27 ص

27 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية المطمب الثالث : دور لجنة الم ارجعة في دعم استقاللية الم ارجع الخارجي الفرع األول : 1 تعريف لجنة الم ارجعة عرف البعض جلنة ادلراجعة بأهنا "جلنة منبثقة من رللس إدارة الشركة وعضويتها قاصرة فقط على األعضاء غ ت التنفيذي ت الذين لديهم خربة يف رلال احملاسبية وادلراجعة وتكون مسؤولة على اإلشراف على عملية إعداد القوائم ادلالية ومراجعة ادلبادئ والسياسات احملاسبية ومراجعة وظيفيت التدقيق الداخلي واخلارجي ومراجعة االلتزام وعرفها بقواعد حوكمة الشركات Arens.et.al بأهنا "عبارة عن عدد من األشخاص ادلختارين من ب ت أعضاء رللس إدارة الشركة تكون مسؤولة عن احملافظة على استقاللية ادلراجع اخلارجي عن اإلدارة ويتكون من ثالثة إذل مخسة أعضاء وقد سبتد لتشمل سبعة أعضاء من أعضاء رللس اإلدارة من غ ت ادلديرين" وأشار Anderw and Goddard دراستيهما إذل مفهوم جلنة ادلراجعة بالقول "بأهنا عبارة عن رلموعة مكونة من عدد من أعضاء رللس اإلدارة ادلستقل ت يف الغالب ثالثة أعضاء عل األقل حبيث ؽلتلك احد أعضائها على األقل خلفية مالية أو زلاسبية وػلكم عملها دليل مكتوب يب ت بوضوح مسؤوليتها وطرق القيام هبا وسبتلك اللجنة السلطة الكافية للقيام هبام عديدة أعلها مراجعة القوائم ادلالية قبل رفعها إذل رللس اإلدارة ومراجعة تعي ت ادلراجع اخلارجي ومراجعة خطة ادلراجعة ونتائج ادلراجعة 2 ومراجعة نظام الرقابة الداخلي" و من التعريفات السابقة نستنتج أنو : أن جلنة ادلراجعة منبثقة من رللس اإلدارة وتكون باالختيار حيث تقوم دبساعدتو يف العديد من ادلهام يتكون أعضاء جلنة ادلراجعة من غ ت التنفيذي ت ومن غ ت ادلديرين يكون احلد األدىن لعدد أعضاء جلنة ادلراجعة ثالثة أعضاء على األقل تعدد مسؤولية جلنة ادلراجعة ب ت معاينة االختالف ب ت العميل واإلدارة وكذلك ربديد األتعاب ووضع القيود على اخلدمات اإلستشارية اإلدارية وكل ىذا للحفاظ على استقاللية مراجع احلسابات تعترب جلان ادلراجعة علزة وصل ب ت اإلدارة وادلراجع الداخلي وادلراجع اخلارجي وىي دبثابة العمود الفقري يف س ت عملية.5 ادلراجعة. 1 إياد سعيد زلمود الصوص مدى فاعلية دور لجان المراجعة في دعم آليات التدقيق الداخلي والخارجي مذكرة ماجيست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسط ت 2 Andrew, R. Goddard and Carol, Masters. "Audit Committee,Cadbury Code and Audit Fees: An Empirical Analysis of UKCompanies". Managerial Auditing Journal, Vol. 15, No.7, pp: , ص.31 13

28 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية الفرع الثاني : دعم فعالية لجنة الم ارجعة 1. إختبار المراجعين وتغييرىم وتحديد أتعابهم من أجل دعم استقالل ادلراجع اخلارجي ربرص قوان ت الشركة عادة على إسناد سلطات تعيينو وعزلو وربديد أتعابو إذل اجلمعية العمومية للمساعل ت وألسبابكث تة قد تتحول السلطات وبتفويض من اجلمعيات العمومية إذل رلالس اإلدارة فتسئ استغالذلا وتوجهها دبا ؼلدم مصاحلها شلا يؤثر بالفعل على استقالل ادلراجع أو يث ت الشكوك حولو. ولتوف ت الضوابط الالزمة لتعي ت ادلراجع وربديد من ادلنظمات ادلهنية إذل أتعابو ومحايتو شلا قد سبارسو إدارة الشركة من ضغوط ىادفة للتأث ت على عملو وأحكامو وتقريره ذلذا اذبهت العديد 1 ىذا االذباه التأييد ادلستحق وعلى نطاق واسع. إسناد مهام تعي ت ادلراجع للجنة ادلراجعة بالشركة بل واق تاح أتعابو وإبداء الرأي يف مسألة عزلو وقد لقي 2 فحص جوانب عدم االتفاق بين المراجع الخارجي واإلدارة تتمثل معضلة التقرير ادلارل يف رأي البعض يف ادلبادئ احملاسبية ادلقبولة عموما واليت توفر لإلدارة مرونة كب تة يف تطبيقها شلا يؤثر سلبا على القوائم ادلالية إن أسيئ استخدامها. وبوسع جلنة ادلراجعة سد ىذه الثغرات وللوقاية من إعداد التقارير ادلضللة ودعم 2 استقالل ادلراجع عند حدوث اختالفات يف وجهات النظر مع اإلدارة ونتيجة التساع نطاق اخلالف يتعاظم دور جلنة ادلراجعة يف مناقشة أوجو االختالف وأسباهبا مع األطراف ادلختصة. وحل وتسوية ىذه االختالفات وخاصة ما يتعلق منها بالتقرير ادلارل ورأي ادلراجع فيو ومن مت زبفيف حدة الصراع القائم ب ت ادلراجع واإلدارة. 3 3 القيام بمتابعة أعمال المراجعة الخارجية وتحديد مشاكلها هتتم جلنة ادلراجعة بالدرجة األوذل بأعمال ادلراجعة وخاصة ادلراجعة اخلارجية بسبب تعدد وتنوع مشاكلها. وألداء مهامها بكفاءة واقتدار فإن عليها فتح خطوط االتصال ادلستمر مع ادلراجع اخلارجي من أجل متابعة أعمالو وربديد وحل مشاكلو ويف ىذا يؤكد تقرير جلنة Blue Ribbon على جلنة ادلراجعة بضرورة مناقشة ادلراجع اخلارجي يف مدى وجود اختالفات مع اإلدارة والصعوبات اليت تواجهو أثناء أداءه لعملو مثل : التأخ ت ادلفرط من قبل اإلدارة يف سبك ت ادلراجع من االتصال بالعمالء أو التصرفات غ ت القانونية اليت مت اكتشافها 4 خالل عملية ادلراجعة 4 تحديد أتعاب الخدمات االستشارية وتقييدىا 3 1 إبراىيم عبد احلي زلمد العالقة بين المراجعة وجودة التقارير المالية مدكرة ماجيست ت غ ت منشورة جامعة أسيوط كلية التجارة 2011 ص جورج دانيال غارل مرجع سابق ص 57. إبراىيم عبد احلي زلمد مرجع سبق ذكره ص إبراىيم عبد احلي زلمد مرجع سبق ذكره ص

29 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية اخلدمات اليت يقدمها مراجعوا احلسابات للشركات العميلة تث ت الكث ت من الشكوك حول مقومات االستقاللية الالزمة إلبداء الرأي ادله ت الصحيح ذلك ألنو من الطبيعي أن يتحيز ادلراجع إذل جانب ادلق تحات أو اآلراء اليت أبداىا يف تطوير ىياكل ادلراجعة الداخلية مثال لتطبيق سياسات زلاسبية معينة وغ تىا من آراء تتعلق بطبيعة وزلتوى اخلدمة االستشارية ادلقدمة وىذا يؤثر 1 على حكمو ورأيو الف ت يف القوائم ادلالية. 5 القيام بفحص تقارير المراجع الخارجي إن إثارة الشكوك حول حياد واستقالل ادلراجعكان بسبب ظاىرة عزلو ويرجع األمر إذل تقريره ادلخالف ذلوى اإلدارة. الشيء الذيي ساعد تفاقم مشكلة الضغط على ادلراجع من أجل احلصول على تقارير خالية من التحفظات اجلوىرية ونظيفة تليب رغباهتا فضال عن حرص مكاتب ادلراجعة نفسها للحفاظ على عمالئها احلالي ت وسعيها للحصول على عمالء جدد من ناحية 2 أخرى. ولتوف ت الضمانات ادلطلوبةكي ال يتعرض ادلراجع اخلارجي للعزل إن أبدا رأيا سلالفا لرغبة اإلدارة يف القوائم ادلالية. يؤكد قانونAct Sarbanes-Oxley على أعلية اللجنة يف تأكيد استقالل ادلراجع 3 ودورعلا يف دراسة مراجعة تقريره كما تشتمل مهام اللجنة دراسة خطاب ادلراجع جمللس اإلدارة وحبث ما بو من مالحظات أخرى يتع ت متابعة تنفيذىا خاصة إن تعلقت 4 بالثغرات ادلوجودة هبياكل ادلراقبة الداخلية وحبث ومناقشة ما بو من ربفظات رابطها بأسباب العزل.كما يؤكد أحد الكتاب على أعلية فحص التقرير للتعرف على ادلشاكل القائمة وربديد مدى استجابة اإلدارة حللها. إضافة الى المهام التي تقوم بها لجنة المراجعة لدعم المراجع الخارجي 5 : مراجعة خطة عمل مراجع احلسابات اخلارجي وكذلك متابعة أية استفسارات أو إيضاحات يطلبها من اإلدارة التنفيدية شأن سجالت الشركة. أو دفاترىا أو قوائمها ادلالية أو نظام التدقيق الداخلي فيها وضمان تعاون اإلدارة التنفيدية معو خبصوصها مراجعة القوائم ادلالية ومساع رأي مراجع احلسابات اخلارجي فيها قبل عرضها على رللس اإلدارة وتقد ن توصيات بشأهنا ويف حالة عدم قبول رللس اإلدارة ذلذه التوصيات يتم بيان أساليب ذلك يف التقرير السنوي متابعة مالحظات مراجع احلسابات على القوائم ادلالية وكذلك ادلالحظات الواردة يف رسالتو اإلدارية وضمان رد رللس اإلدارة عليها يف الوقت ادلناسب فيها دراسة السياسات احملاسبية ادلستخدمة وتقد ن توصيات بشأهنا والتأكد من عدالة البيانات ادلالية وعدم وجود أي ربايل أمال زلمد عوض "قياس اثر الدور احلوكمي دلراجعة احلسابات على سلوك إدارة األرباح للشركات ادلسجلة يف سوق األوراق ادلالية"مجلة الدراسات المالية والتجارية 2003 العدد الثالث ص 78 ص 2 ذكاء زلمد خليفة العالقة بين نوع تقرير المراجع وعزل المراجع في ظل وجود او عدم وجود لجنة المراجعة بالشركة واثر ذلك على استقالل المراجع اجمللة العلمية كلية التجارة جامعة األزىر يوليو 1994 العدد أمال زلمد عوض "مصداقية المعلومات المحاسبية في إطار خدمات الثقة وأثرىا على استقالل المراجع" مرجع سبق ذكره ص 500. عبد الوىاب نصر علي "مراجعة الحسابات وحوكمة الشركات في بيئة األعمال الدولية المعاصرة" مرجع سبق ذكره ص أحالم أمحد أبو رياش أثر معدل دوران المراجع الخارجي على جودة المراجعة مرجع سبق ذكره ص 32 15

30 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية 5. دراسة خطط ونتائج ادلراجعة مع مراجع احلسابات اخلارجي وإبداء مالحظاهتا عليها. المبحث الثاني : الد ارسات السابقة وخصوصية الد ارسة عرض أىم الدراسات اليت تناولت ىذا ادلوضوع حيث ينقسم ىذا ادلبحث إذل ثالث مطلب أوال الدراسات اليت تناولت ادلوضوع بالعربية أما ادلطلب الثاين فيتمثل يف الدراسات باللغة األجنبية أما ادلطلب الثالث نتطرق فيو إذل خصوصية الدراسة. المطمب األول : الد ارسات السابقة العربية الفرع األول : عرض الد ارسات العربية بعنوان : دراسة )أبو رياش 2013 ( " أثر معدل دوران المراجع الخارجي على جودة المراجعة-.1 دراسة تطبيقية على الشركات على شركات المساىمة المدرجة في بورصة فلسطين" ىدفت ىذه الدراسة إذل إختبار مدى شلارسة الشركات ادلدرجة يف بورصة فلسط ت لسلوك إدارة األرباح وكذلك مدى وجود عالقة ب ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي وجودة ادلراجعة ادلقاسة بإدارة األرباح واتقاللية ادلراجع حيث طبقت الدراسة على عينة مكونة من )33( شركة مساعلة يف سوق فلسط ت لألوراق ادلالية خالل الف تة ) (. وقد توصلت الدارسة إذل العديد من النتائج من أعلها أن الشركات الفلسطينية قد مارست إدارة األرباح بنسبب تتفاوت من شركة إذل أخرى خالل ف تة الدراسة وتوجد عالقة سلبية ب ت طول مدة خدمة ادلراجع وجودة ادلراجعة إضافة إذل وجود عالقة سلبية ب ت جودة ادلراجعة وسلوك إدارة األرباح وأوصت الدراسة إذل ضرورة العمل على زيادة فعالية دور ادلراجعة اخلارجية للحد من شلارسة إدار األرباح شلا يستلزم دعم استقاللة ادلراجع اخلارجي ورفع مستوى أدائو يف تأدية عملو. دراسة )مشتهي 2013 ( بعنوان "تحليل العالقة بين معدل دوران المدقق وجودة التدقيق الخارجي.2 وانعكاس ذلك على رأي مدقق الحسابات الخارجي" ىدفت الدراسة إذل التعرف على تأث ت معدل دوران ادلدقق على جودة التدقيق اخلارجي يف الشركات ادلساعلة ادلدرجة يف بورصة فلسط ت لألوراق ادلالية وربليل أثر ىذه العالقة على رأي مدقق احلسابات اخلارجي ولتحقيق أىداف الدراسة قدرت العالقة من خالل اختبار Logistic regression إذ رتبت بيانات 38 شركة مساعلة يف بورصة فلسط ت خالل الف تة ) (بطريقة ربقيق اختبار ادلش تك pooledكما data regression مت استخدام رلموعة من األساليب اإلحصائية ادلالئمة. وقد توصلت الدراسة إذل وجود اثر ذو داللة إحصائية دلعدل دوران ادلدقق على جودة التدقيق اخلارجي يف شركات ادلساعلة ادلدرجة ببورصة فلسط ت حيث تب ت وجود عالقة طردية ب ت معدل دوران ادلدقق وجودة التدقيق اخلارجي دبع ت ان طول الف تة التعاقدية ب ت ادلدقق اخلارجي والشركة زلل التدقيق تسهم يف زيادة شلارسة إدارة األرباح من قبل إدارة ىذه الشركات.كما 16

31 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية توصلت أيضا إذل وجود اثر ذو داللة إحصائية دلعدل دوران ادلدقق على رأي ادلدقق اخلارجي يف ظل اختالف جودة التدقيق يف شركات ادلساعلة ادلدرجة يف بورصة فلسط ت حيث تب ت أن طول الف تة التعاقدية للمدقق اخلارجي مع الشركة زلل تدقيق تسهم يف توجو ادلدقق ضلو إصدار رأي قياسي معياري )نظيف( بغض النظر عن جودة عملية التدقيق باعتبار أن تقارير ادلدقق مرتبطة بأداء الشركة وليس ذلا عالقة جبودة اخلدمة ادلقدمة. دراسة )جربوع 2007 ( بعنوان: "مجاالت مساىمة التغيير اإللزامي للمراجع الخارجي في تحسين جودة عملية المراجعة وتعزيز موضوعيتو واستقاللو : دراسة تطبيقية على المراجعين الخارجيين في قطاع غزة-فلسطين".3 ىدفت الدراسة إذل توضيح رلاالت مساعلة التغي ت اإللزامي للمراجع اخلارجي يف ربس ت جودة عملية ادلراجعة وتعزيز موضوعيتو واستقاللو ولتحقيق أىداف الدراسة مت تصميم استبانو مكونة من ثالث أجزاء اعتمادا على الدراسات السابقة واإلطار النظري وزعت على ادلراجع ت اخلارجي ت يف قطاع غزة بلغ عددىا) 86 ( استبانو وبلغت الردود) 68 ( استبانو صاحلة للتحليل وىي سبثل نسبة مئوية قدرىا )%80( ولقد بينت نتائج الدراسة أن فكرة التغي ت اإللزامي للمراجع اخلارجي ربدث دائما عندما تواجو شركات ادلساعلة مشاكل نتيجة الطلفاض قيمة أسهمها يف السوق ادلارل وأن طول الف تة التعاقدية ب ت ادلراجع وعميلو سوف تنقص من موضوعيتو واستقاللو من أىم التوصيات اليت قدمتها الدراسة ىي ضرورة أن ؽلارس ادلراجع اخلارجي الك ادله ت عند مراجعة حسابات عميلو وضرورة التزام شركات ادلساعلة بتغي ت ادلراجع اخلارجي مخس سنواتكحد أقصى. - دراسة)مسواك 2008 (بعنوان : "العوامل المؤثرة في تغيير الخارجي المراجع دارسة نظرية ميدانية.4 في الجمهورية اليمنية" ىدفت ىذه الدراسة إذل التعرف على العوامل اليت تؤثر يف تغي ت ادلراجع يف الشركات ادلساعلة اليمنية واالنعكاسات الناذبة عن قرارات تغي ت ادلراجع باإلضافة إذل قياس وربليل األعلية النسبية ذلذه العوامل واالنعكاسات وذلك من وجهة نظر إدارات الشركات من جهة وادلراجع ت من جهة أخرى وقد قسمت الدراسة ىذه العوامل إذل: عوامل مرتبطة بالشركة زلل ادلراجعة وعوامل مرتبطة دبعاي ت ادلراجعة وعوامل متعلقة دبكتب ادلراجعة باإلضافة إذل عوامل متعلقة بتطور بينة مهنة ادلراجعة. وتوصلت الدراسة إذل العديد من النتائج من أعلها أن تغي ت ادلراجع يتأثر بعدد من العوامل ادلرتبطة دبعاي ت ادلراجعة إال أن ىناك اختالفا حول درجة تأث تىا وذلك من وجهة نظر إدارات الشركات وادلراجع ت كما توصلت الدراسة بأن تغي ت ادلراجع يتأثر بعدد من العوامل ادلرتبطة دبكتب ادلراجعة إال أن ىناك اختالفا حول درجة تأث تىا وذلك من وجهة نظر إدارات الشركات وادلراجع ت وأنو ال توجد فروق جوىرية ب ت آراء إدارات الشركات وادلراجع ت حول تأث ت مجيع العوامل ادلرتبطة بالشركة زلل ادلراجعة على تأث ت ادلراجع كما أنو ال فروق جوىرية ب ت آراء ادلستقصي منهم حول مجيع االنعكاسات الناذبة عن قرار تغي ت ادلراجع وأوصت الدراسة إذل ضرورة إضافة مادة إذل قانون الشركات التجارية تلزم الشركات ادلساعلة بإنشاء جلان ادلراجعة وذلك للنظر يف أوجو اخلالف ب ت اإلدارة وادلراجع اخلارجي باإلضافة إذل إعطاء ادلراجع احلق يف مناقشة قرار عزلو وتغي ته. 17

32 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية )الفضل دراسة 2003( بعنوان "تحليل أىمية العوامل المؤثرة في تغيير المراجع الخارجي في.5 العراق دراسة مقارنة-" ىدفت الدراسة إذل معرفة أعلية العوامل اليت تؤثر يف تغي ت ادلراجع بالنسبة لكال من الطرف ت )إدارة الشركة وادلراجع( أجريت ىذه الدراسة على عينة تتألف من 21 شركة حدثت فيها عملية تغي ت ادلراجع اخلارجي خالل الف تة ادلمتدة من وأيضا على 28 مراجع جرت عليهم عملية التغي ت. بينت نتائج الدراسة أن تأث ت العوامل ال ؼلتلف تبعا الختالف بيئة التطبيق على الرغم من وجود اختالف واضح يف أثر العوامل من وجهة نظر ادلديرين عن وجهة نظر ادلراجع ت. 6. دراسة )أبو غانم 2005( بعنوان : "العوامل المؤثرة على استقاللية مدققي الحسابات الخارجيين في األردن" ىدفت ىذه الدراسة إذل ربديد وربليل العوامل ادلؤثرة على استقاللية ادلدقق اخلارجي يف األردن ومت تصنيف ىذه العوامل اذل مادية وسلوكية وعوامل متعلقة بالعميل وأخرى متعلقة ببئة التدقيق وعوامل متعلقة دبكتب التدقيق واليت بدورىا تؤثر على استقاللية ومصداقية ادلدقق اخلارجي وقد شكل رلتمع الدراسة ادلدقي ت العامل ت وادلرخص ت من فئة )أ( والبالغ عددىم )476( مدقق وتوصلت الدراسة إذل أن ىناك عوامل تؤثر سلبا على استقالليتو وىي : )العوامل ادلادية العوامل السلوكية والعوامل ادلتعلقة بالعميل...اخل. التعميق الثاني الفرع : عمى الد ارسات السابقة العربية أجريت ىذه الدراسات يف بيئات سلتلفة يف عدة بلدان عربية وقد تأرجحت نتائجها ما ب ت إغلابية وسلبية حيث وان أغلب الدراسات واليت طبقت يف الدول العربية قسمت العوامل ادلؤثرة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي اذل نوع ت : تقسيم العوامل حسب أطراف ومعاي ت ادلراجعة سوآءا العوامل ادلتعلقة بالشركة زلل ادلراجعة أو ادلتعلقة دبكتب ادلراجعة أو ادلتعلقة بالتطبيق للمعاي ت يف حد ذاتو تقسيم العوامل ادلؤثرة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي إذل عوامل فنية وىي تلك ادلتعلقة بأداء ادلراجع اخلارجي وعوامل غ ت فنية إضافة إذل أننا صلد أن معظم الدراسات قد قامت بقياس العوامل ادلؤثرة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي وتأث ت معدل دورانو سوآءا على جودة التدقيق وغ تىا كان من خالل استبيانات جلمع استقصاءات الرأي كما اختلفت يف طبيعة العينة ادلستهدفة يف الدراسة. 18

33 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية المطمب الثاني: الد ارسات السابقة األجنبية الفرع األول : عرض الد ارسات السابقة األجنبية.1 دارسة 2014( )Netti, بعنوان : "Analysis of factors that influence the auditor switching on company listed in Indonesian stock exchange" ىدفت ىذه الدراسة إذل معرفة العوامل ادلؤثرة يف تغي ت مراجعي احلسابات للشركات ادلدرجة يف سوق اندونيسيا لألوراق ادلالية وقد اعتمدت ىذه الدراسة على عدد من ادلتغ تات قسمتها إذل : إصدار أري متحفظ وتغي ت أتعاب ادلراجعة وحجم مكتب التدقيق وتغي ت اإلدارة وحجم عميل ادلراجعة والتعثر ادلارل وظلو الشركة باإلضافة إذل تغي ت ادلراجع واشتمل رلتمع الدراسة على مجيع الشركات ادلدرجة يف سوق اندونيسيا لألوراق ادلالية من العام) 2003 م( حىت عام ) 2007 م( ومت اختيار عينة مشلت على) 80( شركة قسمت إذل ) 40 (شركة أجرت عملية تغي ت ادلدقق و) 40 ( دل تقم بعملية التغي ت. وتوصلت الدراسة إذل أنو توجد عالقة عكسية ب ت تغي ت مراجع احلسابات وب ت حجم مكتب التدقيق وحجم الشركة زلل ادلراجعة وأن ىناك عالقة طردية ب ت تغي ت ادلراجع وب ت تغي ت اإلدارة وأنو ال توجد عالقة ب ت تغي ت ادلراجع وب ت إبداء ادلراجع لرأي متحفظ وظلو الشركة وتعرض الشركة للتعثر ادلارل..2 دراسة 2014) al, )Stanisic, et. بعنوان : "Auditor Switching and Qualified Audit Opinion: Evidence from Serbia" ىدفت ىذه الدراسة إذل معرفة وربديد العالقة ب ت تغي ت مراجع احلسابات وإصدار ادلراجع لرأي متحفظ ولتحقيق أىداف الدراسة مت تطبيقها على عينة عشوائية من الشركات الصناعية الكب تة وادلتوسطة يف صربيا حيث مشلت على إصدارات) 800( شركة من التقارير ادلالية ادلدققة من العام) 2006 م( حىت العام) 2010 م( ومت تقسيم العينة إذل رلموعت ت: اجملموعة األوذل وتتمثل يف الشركات اليت دل تقم بتغي ت ادلراجع اخلارجي وعددىم) 683( شركة واجملموعة الثانية مشلت على ) 117 (شركة قامت بتغي ت مراجعها اخلارجي. وتوصلت الدراسة إذل أن الشركات اليت ربصل على رأي غ ت متحفظ يف سنة معينة وبعد ذلك تقوم بتغي ت مراجعها اخلارجي تكون أقل عرضة للحصول على رأي غ ت متحفظ يف الف تة اليت تليها مقارنة مع الشركات اليت ال تقوم بتغ ت ادلراجع اخلارجي. 19

34 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية.3 دراسة ) 2011 Keretu, (Ebimobowei & بعنوان : "Mandatory Rotation of Auditors on Audit Quality, Costs and Independence in South-South,Nigeria" كان اذلدف من ىذه الدراسة ىو فحص دور التغي ت اإللزامي للمدقق على جودة التدقيق التكاليف واالستقاللية يف جنوب نيج تيا إذ قام الباحثان جبمع البيانات األولية والثانوية طريق استبيان مكون من 250 مفردة رجع منها 172 ووزع على ادلراجع ت ومستخدمي القوائم شلن لديهم اخلربة يف عمل احملاسبة والتدقيق. أكدت نتائج الدراسة بأن ىناك عالقة إحصائية موجبة ب ت التغي ت اإللزامي للمراجع وجودة تقارير ادلراجعة وقدر معامل االرتباط ب كما أكدت أن ىناك عالقة ب ت التغي ت اإللزامي للمراجع اخلارجي واستقاللية التدقيق دبعدل وكانت النتائج مقاربة لنتائج والذي أكد أن التغي ت اإللزامي ىو وسيلة لتأكيد االستقاللية و إزالة صراعات ادلصاحل. أما بالنسبة للتكاليف فأثبتت الدارسة أن ىناك عالقة اغلابية دبعدل أي أن التغي ت سوف يؤدي إذل زيادة تكاليف خدمات التدقيق وقد استعمل معامل سب تمان ال تتييب لقياس االرتباطات. الفرع الثاني : التعميق عمى الد ارسات السابقة األجنبية اىتمت الدراسات األجنبية على خالف الدول العربية على ربليل العوامل ادلؤثرة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي بشكل موسع حبيث أن بعض الدراسات ركزت على ربليل دور مجيع العوامل يشكل عام يف تغي ت ادلراجع والبعض األخر ركز على اجلزئيات دبع ت ربليل أثر عامل واحد على عملية التغي ت مثل شدة ادلنافسة وإصدار ادلراجع لتقرير متحفظ إضافة إذل دراسة تأث ت معدول الدوران على جودة ادلراجعة وجودة القوائم ادلالية...إخل كما أن ىناك إختالف يف النتائج ادلتوصل إليها واليت جاءت هبا الدراسات حول تأث ت معدل دوران مراجع احلسابات اخلارجي على العوامل ادلدروسة. المطمب الثالث : خصوصية الد ارسة الحالية ىدفت ىذه الدراسة إذل معرفة أثر عوامل تغي ت ادلراجع اخلارجي على استقالليتو حيث قسمت ىذه العوامل إذل : دور جلان ادلراجعة وجود ادلصاحل ادلالية ادلرتبطة وعملية ربديد األتعاب والعالقة ب ت توفر معاي ت ادلراجعة وتغي ت ادلراجع اخلارجي وأثر التغي ت على استقالليتو وموضوعيتو وطبقت الدراسة على عينة من مكاتب زلافظي احلسابات دولة اجلزائر بالتحديد )مدينة ورقلة غرداية( من خالل توزيع استبانو ومت ال تكيز على التأث ت السليب أو اإلغلايب دلعدل الدوران على مبدأ االستقاللية من خالل سلتلف ادلتغ تات ادلدروسة ودرجة انعكاسها على قدرة ادلراجع على التمتع التام باالستقالل يف إبداء رأيو على القوائم ادلالية للعميل حيث أن الدراسات السابقة دل هتتم هبذا التأث ت على رلموع النواحي ادلتطرق البها يف الدراسة احلالية وادلوضح أكثر من خالل النتائج ادلتوصل اليها وزبتلف أيضا يف بيئة الدراسة. 20

35 الفصل األول: األدبيات النظرية والتطبيقية لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية خالصة الفصل بناءا على ما تطرقنا إليو يف اإلطار النظري من مفهوم ادلراجع اخلارجي ومعاي ت ادلراجعة اليت يعمل هبا إلضفاء السرية والتنظيم على إجراءات ادلهمة ادلوكلة لو من طرف ادلؤسسة ولتلبية احتياجات مستخدمي القوائم ادلالية سواء مالك أو اجملتمع اخلارجي وأيضا تطرقنا إذل العوامل ادلؤثرة على االستقاللية ومفهوم جلنة ادلراجعة والدور الذي تلعبو يف دعم استقاللية ادلراجع ومفهوم معدل دوران ادلراجع اخلارجي واختالف النظر فيو من دولة إذل أخرى كما تطرقنا إذل أىم الدراسات السابقة اليت ربدثت على نفس الطرح الذي اشرنا إليو يف دراستنا من حيث اذلدف وطريقة ادلعاجلة وأىم النتائج وتوضيح ما تتميز بو الدراسة احلالية. 21

36

37 الد ارسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات تمهيد: بعدما تطرقنا يف الفصل األول لألدبيات النظرية والتطبيقية للدراسة من خالل التعرف على ماىية ادلراجع اخلارجي وربديد معاي ت ادلراجعة ادلتبعة ومعدل دوران ادلراجع اخلارجي إضافة إذل ماىية جلنة ادلراجعة وكيفية دعم استقاللية ادلراجع اخلارجي كما مت تقد ن أىم ما توصلت إليو الدراسات السابقة حول ادلوضوع وإبراز الدراسة احلالية من ىذه الدراسات. واستكماال لتحقيق األىداف ادلتوقعة من البحث مت إسقاط اجلانب النظري على الواقع ادليداين من خالل إجراء دراسة ميدانية سبثلت يف توزيع استبيان على رلموعة من زلافظي احلسابات وبعد مجع ادلعلومات ادلطلوبة أجرينا ربليل لنتائج ادلتحصل عليها وذلك بقصد التأكد من صدق االستبيان واختبار الفرضيات لإلجابة على إشكالية البحث والوصول إذل رلموعة من النتائج والتوصيات. وعليو قمنا بتقسيم ىذا الفصل إذل مبحث تكالتارل : المبحث األول : الطريقة واألدوات ادلستخدمة. المبحث الثاني : النتائج وادلناقشة.

38 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات المبحث األول : الطريقة واألدوات المستخدمة في الد ارسة الميدانية سنقوم يف ىذا ادلبحث بعرضكيفية اصلاز الدراسة ادليدانية اليت تتمحور بشكل أساسي على )أثر معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية( أي التعرف على تبعات دوران أو التغي ت اإللزامي على استقاللية مراجع احلسابات حيث يشتمل ىذا ادلبحث على ربديد الطريقة واألدوات ادلستعملة فيجمع بيانات ادلتعلقة بالدراسة ادليدانية لنتمكن من ربليلها والوصول إذل النتيجة. األول: المطمب الطريقة المستخدمة في الد ارسة مجتمع األول: الفرع وعينة الد ارسة من أجل معاجلة ادلوضوع مت استخدام منهج ت أوذلا سبثل يف ادلنهج الوصفي وىو األسلوب الذي تتمثل فيو معادل الطريقة العلمية بشكل صحيح والذي ػلاول وصف وتقييم واقع ادلوضوع ادلدروس وىذا ليزيد من رصيد ادلعرفة عن ادلوضوع ىذا فيما ؼلص اإلطار النظري أما ايف الدراسة ادليدانية مت االعتماد على االستبيان وربليلو باستخدام الربنامج اإلحصائي للعلوم االجتماع.spss مت حصر رلتمع الدراسة لعينة من زلافظي احلسابات ومت اختيار رلتمع الدراسة ادليدانية مع األخذ بع ت االعتبار أن يكون مفرداهتا من ب ت األشخاص الذين تتوفر لديهم اخلربة العلمية والعملية ولتكون اإلجابات موضوعية ألن سبتع احملافظ باالستقاللية لو تأث ت على التقرير الذي يعده يف ادلؤسسة استهدف االستبيان فئة احملافظ ت حيث مت توزيع 40 استبيان حيث مت اس تجاع 36 منها استبيان )01( مت إلغاءه. الجدول رقم 1 :إحصائيات 2. االستبيانات الموزعة والمسترجعة على محافظي الحسابات 23

39 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات البيان االستبيانات ادلوزعة االستبيانات ادلس تجعة االستبيانات ادللغاة االستبيانات الصاحلة للتحليل العدد النسبة ادلئوية %100 %88 %03 %85 المصدر : من إعداد الطالبة الفرع الثاني : متغي ارت الد ارسة حسب الدراسة احلالية للموضوع ادلعنون ب تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية قسمت الدراسة إذل: متغير المستقل :"معدل دوران المراجع الخارجي". ويندرج ضمن ىذا ادلتغ ت ما يلي : معايير المراجعة : يضم رلموعة ادلعاي ت ادلعتمدة يف ادلراجعة وادلتمثلة يف : معاي ت الشخصية اليت تعرب عن مكتسبات الشخص الذي يقوم بادلهمة ومعاي ت العمل ادليداين اإلجراءات اليت ينجزىا احملافظ ألداء عملو وآخر معيار يتمثل يف سلرجات ادلهمة اليت تعرب عن ادلهمة بشكل عام واخلطوات ادلنجزة وادلعلومات ادلقدمة لتفحص ويشكل بذلك تقرير يقدم ألصحاب ادلصلحة. دور لجنة المراجعة. المصالح المالية المرتبطة. األتعاب. كما ؽلثل اجلزء اآلخر المتغير التابع :"مبدأ االستقاللية". والذي بدوره لو عدة عوامل تؤثر فيو واليت بدورىا ذلا خصائص فرعية فتتكون اخلصائص من أربع تتمثل يف )ادلالئمة ادلوثوقية القابلية ادلقارنة القابلية للفهم( فالتقرير الذي يعد من قبل ادلراجع والذي ال يبدي فيو رأيو بكل مصداقية فهو مضلل جلميع األطراف ادلستخدمة لو وال يليب احتياجات مستخدميو. المطمب الثاني : أساليب التحميل اإلحصائي المستخدمة الفرع األول : أدوات التحميل المستخدمة من أجل معاجلة بيانات الدراسة وللحصول على نتائج الدراسة قمنا دبجموعة من االختبارات اإلحصائية منها : 1. صدق احملتوى أي معرفة درجة ارتباط الفقرات مع زلاور 24

40 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات 2. اختبار ألفاكرومباخ لثبات فقرات االستبيان وثبات أراء ادلستجوب ت حيث يأخذ ىذا ادلعامل قيمتو ب ت الصفر والواحد وكلما اق تب من الواحد فهذا يع ت ثباتا أكرب لألداة وفق ما يلي: إذا كان معامل كرومباخ ألفا أقل من (0.6) فهذا يع ت أن الدراسة تتمتع بثبات ضعيف األمر الذي يلزم إعادة النظر يف بناء أداة الدراسة إذا كان معامل كرومباخ ألفا ي تاوح ب ت 0.6 و 0.7 فهذا يع ت أن الدراسة تتمتع بثبات مقبول إذا كان معامل كرومباخ ألفا ي تاوح ب ت 0.7 و 0.8 فهذا يع ت أن الدراسة تتمتع بثبات جيد إذا كان معامل كرومباخ ألفا أكرب من ) 0.80 ( فهذا يع ت أن الدراسة تتمتع بثبات شلتاز. اإلحصاء أساليب الوصفي للتعرف على خصائص العينة من خالل حساب ادلتوسطات احلسابية واالضلرافات ادلعيارية.3 لكل زلور من االستبيان. اختبار الفرضيات ب T-TEST وANOVA لقياس الفروقات..4 الفرع الثاني : الطريقة المستخدمة في القياس بعد احلصول على االستبيانات من العينة ادلستجوبة قمنا ب تميزىا مث تفريغها يف ادلعاجلة اإلحصائية للبيانات إضافة إذل برنامج الوصفي. SPSS Win version 23 EXCEL 2013 الجدول رقم 2: 2. يوضح محاور وأبعاد االستبيان بغرض للمساعدة يف التمثيل البياين للمتغ تات تطبيقات اإلحصاء أثر دور لجنة المراجعة في أثر المصالح المرتبطة في أثر تحديد أتعاب المراجع المحاور مدى توفر معايير المراجعة في محافظي الحسابات تغيير مراجع الحسابات الخارجي وأثره على تغيير المراجع الخارجي على االستقاللية الخارجي على مبدأ االستقاللية االستقاللية W Z Y X ترميز األبعاد ادلعاي ت الشخصية معاي ت العمل ادليداين إعداد التقرير W1-W9 Z1-Z6 Y1-Y5 X10 X6-X9 X1-X5 ترميز الفقرات المصدر : من إعداد الطالبة استخدم يف الدراسة )االستبيان(كأداة جلمع البيانات ووزعت على عينة الدراسة وصمم االستبيان بالفقرات لكل األبعاد )ادلتغ ت ادلستقل والتابع( بعد تفريغ االستبيان يف برنامج SPSS 23 من أجل احلصول على نتائج وربليلها ومناقشتها نشرع يف عرض سلتلف النتائج ادلتحصل عليها واخلاصة بالعينة 40 مكتب وكانت العبارات متاحة ومن أجل ربديد االذباه أعطينا احتماالت اإلجابات الثالثة ومنو مت إدراج ىذه الفقرات وفق جدول ليكارت الثالثي ادلوضح يف اجلدول التارل : 25

41 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات الجدول رقم 3: 2. جدول ليكارت الثالثي 3 2 الرقم 1 الدرجة غير موافق محايد موافق المصدر: إعداد الطالبة يتم بعد ذلك حساب ادلتوسط احلسايب ادلرجح مث ضلدد االذباه حسب قيموكما ىو موضح يف اجلدول التارل : الجدول رقم 4: 2. يوضح المتوسطات المرجحة واالتجاه الموافق لها الدرجة غير موافق محايد موافق المتوسط الحسابي المصدر: إعداد الطالبة المطمب الثالث : أداة الد ارسة الفرع األول : بناء أداة االستبيان أول خطوة يف إعداد االستمارة باالنطالق من اجلانب النظري والدراسات السابقة فيما يتعلق بفقرات احملور األول مت صياغة رلموعة من الفقرات مراع ت يف ذلك إشكالية البحث والفرضيات ادلوضوعة بعد االنتهاء من إعدادىا أما فيما ؼلص فقرات احملور الثاين والثالث والرابع فهي مأخودة من دراسة "نسرين محمد منصور تأثير معدل دوران امراجع الحسابات الخارجي على مبدأ االستقاللية الجامعة اإلسالمية غزة 2013". سبت إعادة طرح االستبان فيما يتعلق باحملاور ادلذكورة بالتشاور مع ادلشرف ذلك أن رلتمع الدراسة ؼلتلف من دولة إذل أخرى ومن منطقة إذل أخرى وكذلك اإلختالف يف ف تة ووقت الدراسة دبدة ذباوزت 4 سنوات وىذا من أجل معرفة اإلختالف من حيث النتائج ادلتوصل اليها وقد اشتمل استبيان على احملاور التالية : الجزء األول : يوضح البيانات الشخصية على حيث احتوت فقرات سبثلت يف )اجلنس العمر ادلستوى التعليمي سنوات اخلربة 5 - التخصص( 26

42 المعايير الشخصية الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات الجزء الثاني : الذي من شأنو معاجلة مشكلة الدراسة حيث قسمت إذل عدة زلاوركاأليت : المحور األول : ؽلثل توفر معاي ت ادلراجعة يف زلافظ احلسابات والذي ػلتوي على 10 فقرات تناولنا فيها ادلعاي ت اليت ؽلكن أن تتوفر يف زلافظ احلسابات من الناحية الشخصية والعملية ويف إعداد التقرير. المحور الثاني : ؽلثل دور جلنة ادلراجعة والذي ػلتوي على 05 فقرات. المحور الثالث : ادلصاحل ادلالية ادلرتبطة والذي ػلتوي على 06 فقرات. المحور الرابع : األتعاب والذي ػلتوي على 09 فقرات. الفرع الثاني : صدق محتوى االستبيان يعرب عن مدى صحة زلتويات االستبيان من حيث حساب معامل االرتباط ومستوى ادلعنوية دلعرفة درجة ربط الفقرات باحملاور واحملاور بادلوضوع. الصدق الداخلي : صدق محتوى االستبيان بعد األخذ بآراء العينة لوجهات نظرىا يف الدراسة مت تفريغ اإلجابات يف برنامج اإلحصائي spss وأول خطوة قبل ربليل ادلتغ تات معرفة درجة صدق زلتوى الفقرات مع أبعاد الدراسة ومن مث األبعاد مع احملور ومن مث احملور مع موضوع الدراسة للوصول بأن الفقرات تعكس النقاط ادلدروسة نظريا وللقيام هبذا االختبار قمنا حبساب معامل االرتباط ب تسون ومستوى ادلعنوية وقسمت إذل جزئي ت : 1. الصدق الداخلي لفقرات المحور األول ( مدى توفر معايير المراجعة في محافظي الحسابات( : حسب ما تطرقنا لو يف الدراسة النظرية عن زلافظ احلسابات عند أداء عملو بضرورة توفره على معاي ت ادلراجعة صمم احملور األول لالستبيان حول مدى توفر معاي ت احملاسبة يف زلافظ احلسابات ولتحليل ىذه ادلعاي ت من ادلهم معرفة درجة ترابط الفقرات مع ادلعاي ت ( مدى توفر معاي ت ادلراجعة يف زلافظي احلسابات( ومعرفة مدى الصدق مع موضوع الدراسة وىذا ما هندف إذل ربقيقو. الجدول رقم 5: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور األول لتوفر معايير المراجعة في محافظي الحسابات المجال الرقم الفقرة معامل االرتباط مستوى المعنوية 1 يكتسب احملافظ التأىيل العلمي والعملي ألداء عملو **0,645 0,000 2 يتمتع احملافظ باالستقاللية يف إبداء رأيو **0,711 0,000 27

43 معايير العمل الميداني إعداد التقرير الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات 3 يلتزم احملافظ يف ف تة البحث عن األدلة بقواعد السلوك ادله ت **0,669 0,000 4 يتصف عمل احملافظ بالنزاىة وادلوضوعية **0,574 0,000 5 تعترب السرية مهمة يف أداء عملو **0,657 0,000 6 يقوم ادلدقق بالتخطيط السليم للعملية وباإلشراف على ادلساعدين **0,582 0,017 7 يقيم يف بداية عملو نظام الرقابة الداخلية *0,407 0,000 8 يقوم ادلدقق بتجميع األدلة الكافية وادلالئمة اليت سبكنو من إبداء رأيو **0,834 0,006 9 يتناسب عمل ادلراجع مع مستحقاتو **0,464 0,000 0,000 0,587** يهتم بكون التقرير يشمل ادلعلومات احملاسبية ادلقدمة لو وبكونو وفق ادلواصفات ادلعيارية 10.*. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral) يتضح المصدر : إعداد الطالبة )اعتمادا على االستبيان و برنامج )spss من خالل اجلدول رقم) 5-2 ( أن معامالت االرتباط يف رلال الذي يعرب عن ادلعاي ت الشخصية مقبولة إحصائيا واليت تربز بأنكل معامالت ارتباطو بالفقرات تفوق 0.5 ودبستوى معنوية 0.00 ويعرب عنو بتمثيل جيد وبذلك فإن الفقرات تعكس ادلعيار بصورة جيدة وصادقة أما بالنسبة للمجال الذي يعرب عن معاي ت العمل ادليداين فمعامالت ارتباطها مقبولة إحصائيا واليت تتضح من خالل درجة ارتباط فقراهتا الذي يفوق 0.50 ودبستوى معنوية للفقرات )9 8 6( على التوارل ) (. والفقرة 7 درجة ارتباطها مقبولة ب 0.41 دبستوى معنوي 0.00 فهو سبثيل جيد ألن الفقرات تعكس ادلعياركما أن ادلعيار يكون من خطوات اليت يقوم هبا احملافظ ألداء عملو ومنو يتضح إحصائيا درجة االرتباط أهنا جيدة وصادقة أما بالنسبة للمجال الذي يعرب عن إعداد التقرير فمعامل ارتباطو قوي واليت تتضح من خالل أنو يقدر ب 0.58 وادلستوى ادلعنوية 0.00 فهو سبثيل جيد وىذا ألن الفقرة اليت تتضمن بضرورة الشمولية يف التقرير وأنو يكون وفق ادلواصفات احملددة لو تعكس معيار إعداد التقرير ومن ذلك يتب ت درجة ارتباط معيار إعداد التقرير بادلتغ ت ادلستقل أي تعكسو بصورة صادقة. 3. الصدق الداخلي لفقرات المحور الثاني ( دور لجنة المراجعة( : من خالل : لتحليل ىذه ادلتغ ت علينا معرفة مدى صدق زلتواه ومدى انعكاسها على موضوع الدراسة وىذا ما هندف إذل ربقيقو 28

44 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات الجدول رقم 6: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور الثاني لدور لجنة المراجعة الرقم الفقرة معامل االرتباط النسبة المعنوية 0,001 0,562** يعد وجود جلنة ادلراجعة متطلبا مهما لسهولة تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي وذلك حفاظا على استقالليتو 01 0,000 0,580** يتم استشارة جلنة ادلراجعة للتحقق من توافركافة احلقائق ادلناسبة للتوصل إذل رأي مه ت عن األمور ادلطلوب التقرير عنها. 02 0,000 0,630** إشراف جلنة ادلراجعة على مناقشة ادلراجع اخلارجي يف ادلشاكل اليت صادفتو أثناء عملية ادلراجعة تساىم يف تسهيل تغي ت ادلراجع اخلارجي وتعزز استقاللو 03 0,000 0,570** مدى قدرة جلان ادلراجعة على ربليل سلاطر إعداد تقارير مراجع احلسابات اخلارجي يساعد يف تغي ته وػلافظ على استقاللو 04 0,000 0,573** التغي ت الدوري دلراجع احلسابات دبساعدة اللجنة يعمل ربس ت تقنيات اإلفصاح لديو وػلافظ على استقاللو 05.*. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral) يتضح المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss من خالل اجلدول رقم) 6-2 ( أن معامالت االرتباط يف احملور الثاين مقبولة إحصائيا وشلثلة بشكل جيد وذلك ألن جل فقراهتا ي تاوح ب ت 0.55 و 0.63 ومستوى معنويتها يقدر أي تعكس بصورة صادقة للدراسة. الجدول رقم 7: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور الثالث أثر المصالح المالية المرتبطة الرقم الفقرة معامل االرتباط النسبة المعنوية 0,001,532** يساىم تغي ت ادلراجع اخلارجي يف تعزيز فهم العالقات ادلالية غ ت ادلسموح هبا وعدم شلارستها حفاظا على االستقاللية 01 0,004,485** تغي ت ادلراجع اخلارجي يف ظل ادلنافسة احلادة يساىم يف قبول عمالء ذلم عالقة مباشرة مع صاحب مكتب ادلراجعة دون تأثر االستقاللية 02 0,051 0,338 يتوطد مفهوم تغي ت ادلراجع بالتزام مكتبو بعدم وجود عمالء يراجع ذلمكأقارب لو من الدرجة األوذل شلا يعزز من استقالليتو 03 0,056 0,331 إن تغي ت ادلراجع اخلارجي يسمح لو بتكوين عالقات استثماريةكامتالك أسهم مع عمالء ادلكتب دون تأثر مبدآ االستقاللية 04 29

45 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات 0,009 0,441** تغي ت مراجع يساىم يف اصدار تقارير تعكس الصورة احلقيقية للقوائم ادلالية لعدم وجود مصاحل مالية ب ت ادلراجع والعميل شلا يعزز استقاللو 05 0,001 0,546** ان حصول ادلراجع اخلارجي على نسبة من ارباح شركة العميل يؤثر سلبا على استقاللو وتلحق بو مسعة سيئة عند تغي ته 06.*. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral) المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss يتضح من خالل اجلدول رقم) 7-2 ( أن معامالت االرتباط يف احملور الثالث مقبولة إحصائيا وشلثلة بشكل جيد وذلك ألن جل فقراهتا ي تاوح ب ت 0.50 و 0.63 ومستوى معنويتها يقدر أي تعكس بصورة صادقة للدراسة.أما بالنسبة للفقرات رقم 4-3 فيوجد ارتباط اال أنو ضعيف. الجدول رقم 8: 2. الصدق الداخلي لفقرات المحور الرابع أثر لتحديد االتعاب الرقم الفقرة معامل االرتباط النسبة المعنوية 0,252 0, إن ربديد أتعاب ادلراجع قبل البدا بعملية ادلراجعة يدعم االستقاللية 0, يساىم تغي ت ادلراجع يف ربديد األتعاب بصورة منتظمة لو شلا يعزز من االستقاللية **0,666 0, إن قيام اذليئة العامة للمساعل ت بتحديد أتعاب ادلراجعة يدعم االستقاللية **0,645 0,000 0,709** تغي ت ادلراجع اخلارجي يف حال عدم وجود حد أدىن لألتعاب يؤثر بصورة سلبية على استقاللو 04 0, إن ربديد أتعاب ادلراجع بناءا على نتائج مستقبلية يؤثر سلبا على استقاللو *0,371 0,013 0,421* إن زيادة أتعاب ادلراجع النامجة عن زيادة ادلخاطر يف عملية ادلراجعة تؤثر سلبا على استقاللو 06 0,022 0,393* يساىم تغي ت ادلراجع اخلارجي يف زيادة الوقت واجلهد للمراجع اجلديد شلا يؤثر سلبا على استقاللو 07 0,000 0,643** إن قيام جهة زلايدة )كجمعية مدققي احلسابات( بتحديد أتعاب ادلراجع يدعم استقاللو 08 0,024 0,386* إن تغي ت ادلراجع اخلارجي يساىم يف زيادة الوقت الالزم للتخطيط والتنفيذ لعملية ادلراجعة شلا يزيد من أتعابو وػلافظ على استقاللو 09 30

46 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات.*. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral) المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss يتضح من خالل اجلدول رقم) 8-2 ( أن معامالت االرتباط يف احملور الرابع مقبولة إحصائيا وشلثلة بشكل جيد وذلك ألن جل فقراهتا ي تاوح ب ت 0.37 و 0.71 ومستوى معنويتها يقدر أي تعكس بصورة صادقة للدراسة.ماعدا الفقرة األوذل فيوجد ارتباط اال انو ضعيف. الفرع الثالث : ثبات االستبيان أداة الجدول رقم 9: 2. يوضح معامالت ثبات األداة حسب معادلة )ألفاكرومباخ( الفقرات معامل ألفا كرومباخ المصدر : إعداد الطالبة اعتمادا على االستبيان والربنامج اإلحصائيSPSS. 9-2 من خالل ىذا اجلدول رقم ( ) نالحظ أن قيمة ألفا كرونباخ ادلتعلقة دبدى تأث ت معدل دوران ادلراجع على مبدأ معامل ادلائة أي يف بلغ االستقاللية 81 عندما ألفا كرونباخ أن فهذا يع ت يتجاوز 0.8 الدراسة تتمتع بثبات يف حالة شلتاز أرجعنا إذل ادلستجوب ت االستبيان ستكون ذلم نفس اإلجابة وتعترب قيمة شلتازة تدل على ثبات عبارات ىذه احملاور من االستبيان وىي نسبة جد مقبولة تدل على ثبات األداة ومنو ػلقق ادلستويات ادلطلوبة يف كل من الصدق والثبات وؽلكن اعتماد على الدراسة. المبحث الثاني: النتائج والمناقشة سنعرض يف ىذا ادلبحث أىم نتائج اليت توصلت إليها دراستنا ومع ربليلها ومناقشتها بعد توزيع االستبيان واألخذ بآراء العينة فيتم ربليل ادلعلومات الدؽلغرافية ومن مت الدراسة الوصفية للموضوع ودراسة ادلقارنة. المطمب األول : تحميل المعمومات الديمغ ارفية الفرع األول : تحميل البيانات الشخصية لعينة الد ارسة التخصص سنعرض خصائص العينة ادلستجوبة وذلك من خالل متغ تات : اجلنس العمر ادلستوى التعليمي سنوات اخلربة 31

47 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات أوال : الجنس الجدول رقم 10 :التوزيع 2. حسب الشكل رقم 1 :يوضح توزيع العينة من حيث الجنس الجنس الجنس ذكر أنثى اجملموع التكرار النسبة المئوية %82.4 %17.6 %100 المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج SPSS 23 و 2013 Excel يتضح من خالل الشكل البياين رقم 1 واجلدول )10-2( أن نسبة 82.4 يف ادلائة من الذكور ؽلثلون أفراد عينة الدراسة يف ح ت بلغت نسبة اإلناث 17.6 يف ادلائة من عينة الدراسة شلا يربز نسبة اإلناث أقل من الذكور بكث ت من اإلناث بفارق 22 فردا ويرجع ىذا الفارق إذل عدة أسباب منها : توجو نسبة الذكور ضلو شلارسة مهنة احملاسبة والقدرة على ربمل ادلتاعب وادلسؤوليات ادل تتبة عنها باإلضافة إذل أن ىده ادلهنة تتطلب الدقة والكفاءة وبعض اخلصائص اليت تستميل ذلا اجلنس اآلخر كالعاطفةكما أننا من خالل ادلالحظة حول شلارسة ىده ادلهنة صلد أن اإلناث ؽلارسن ادلهنة لف تة مؤقتة وال يستطعن شلارستها بف تة طويلة وسبب رفضهن أهنا ىذه ادلهنة تعقد احلسابات باإلضافة إذل ادلسؤولية اليت يتحملنها قبلها وبعدىا. ثانيا : العمر ثانيا : العمر الجدول رقم 11 :التوزيع 2. حسب الشكل رقم : 2 يوضح توزيع العينة من حيث العمر العمر العمر أقل من 30 سنة من سنة من سنة اكثر من 50 سنة التكرار النسبة ادلئوية %8.8 %44.1 %35.3 %

48 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات %100 اجملموع 34 المصدر: من إعداد الطالبة بناءا على نتائج Spss 23 و Excel 2013 يتضح من خالل الشكل البياين رقم 2 واجلدول )11-2( أن أفراد العينة ت تاوح أعمارىم أقل من 30 سنة فأقل بنسبة 2.1 يف ادلائة أما من 30 سنة إذل 39 توصل إذل 44.1 يف ادلائة أما أكثر من 40 إذل 49 كانت نسبتهم 35.3 يف ادلائة. ثالثا : المستوى التعليمي الجدول رقم 12 :التوزيع 2. حسب المستوى التعليمي الشكل رقم : 3 يوضح توزيع العينة حسب المستوى التعليمي ادلستوى التعليمي تكوين متخصص تدرج جامعي ما بعد التدرج اجملموع التكرار النسبة ادلئوية %14.7 %67.6 %17.6 %100 المصدر: من إعداد الطالبة بناءا على نتائج spss 23 و 2013 Excel يتضح من خالل الشكل البياين رقم 3 أن ادلؤىل العلمي لعينة الدراسة متنوع وأن اغلب أفراد عينة الدراسة متحصل ت على تدرج جامعي بنسبة 74.5 يف ادلائة من إمجارل شهادات ادلتحصل عليها حيث صلد أن الذين يقوم بالوظيفةكانوا 4.3 يف ادلائة من ادلتحصل ت على ثانوي فاقل اكتسبوا ادلهنة من اخلربة ادلهنية فقط أما 6.4 يف ادلائةكانت لديهم تكوين متخصص أما 12.8 يف ادلائة متحصل ت على ما بعد التدرج وىذا لضرورة القيام بالوظيفة توفرىم على شهادة الدراسات العليا أو شهادة ليسانسكحد أدىن. 33

49 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات رابعا : سنوات الخبرة الجدول رقم 13 :التوزيع 2. العينة من الشكل رقم : 4 يوضح توزيع العينة من حيث الخبرة حيث الخبرة سنوات اخلربة التكرار النسبة ادلئوية %11.8 اقل من 05 سنوات 4 %58.8 من سنة 20 %29.4 % أكثر من 15 سنة اجملموع المصدر: من إعداد الطالبة بناءا على نتائج spss 23 و 2013 Excel يب ت اجلدول رقم )13-2( والشكل البياين 4 أن ما نسبتو 88.2 يف ادلائة من عينة الدراسة لديهم خربة يف رلال ادلراجعة دلا يزيد عن 5 سنوات وأن النسبة ادلئوية األكرب لديهم خربة كب تة يف رلال ادلراجعة وىذا يعرب على وجود عدد جيد من ذوي اخلربة الذين يعتمد عليهم يف رلال ادلراجعة. خامسا : التخصص : 5 يوضح توزيع العينات حسب التخصص الجدول رقم : يوضح توزيع العينة حسب التخصص الشكل رقم التخصص زلاسبة اقتصاد إدارة أعمال التكرار النسبة ادلئوية %94.1 %5.9 %0 %100 اجملموع 34 المصدر: من إعداد الطالبة بناءا على نتائج spss 23 و Excel

50 معاير العمل الميداني المعايير الشخية الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات ب ت اجلدول رقم ) 14-2 (والشكل البياين 5 ان ما نسبتو 94.1 يف ادلائة من عينة الدراسة حاصل ت على شهادة يف زبصص "زلاسبة" وىي داللة جيدة ان العامل ت يف مكاتب ادلراجعة لديهم شهادة مهنية تزيد من كفاءهتم يف العمل دبجال ادلراجعة. الفرع الثاني: نتائج اإلحصاء الوصفي من خالل ىذا العنصر سنحاول وصف وربليل إجابات عينة الدراسة خبصوص كل زلور من زلاور الدراسة باستعمال األوزان ادلرجحة للمقياس ديكارت واليت مت التطرق ذلا سابقا. وىذا 1 -عرض نتائج المحور األولى : " تتوفر سلتلف معاي ت ادلراجعة يف زلافظ احلسابات من وجهة نظرىم " الجدول رقم 15: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام للمحور األولى الرقم الفقرة يكتسب احملافظ التأىيل العلمي والعملي ألداء عملو يتمتع احملافظ باالستقاللية يف إبداء رأيو يلتزم احملافظ يف ف تة البحث عن األدلة بقواعد السلوك ادله ت يتصف عمل احملافظ بالنزاىة وادلوضوعية تعترب السرية مهمة يف أداء عملو المتوسط االنحراف االتجاه غير محايد موافق المرجح المعياري العام موافق موافق 0,478 2,88 التكرار 32 / 2 %النسبة 94.1 / 5.9 موافق 0,567 2,74 التكرار %النسبة التكرار موافق 0,604 2, %النسبة موافق 0,646 2,65 التكرار %النسبة موافق 0,824 2,44 التكرار %النسبة ,624 2,67 موافق درجة موافقة المعايير الشخصية يقوم ادلدقق بالتخطيط التكرار ,604 2,62 موافق السليم للعملية وباإلشراف %النسبة على ادلساعدين يقيم يف بداية عملو نظام التكرار ,900 2,09 موافق الرقابة الداخلية %النسبة

51 معايير التقرير الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات يقوم ادلدقق بتجميع األدلة التكرار 08 0,629 2,71 الكافية وادلالئمة اليت سبكنو من إبداء رأيو %النسبة موافق ,768 2, يتناسب عمل ادلراجع مع مستحقاتو التكرار %النسبة موافق 09 0,579 2, يهتم بكون التقرير يشمل ادلعلومات احملاسبية ادلقدمة لو وبان يكون التقرير وفق ادلواصفات ادلعيارية. التكرار %النسبة موافق 10 0,6599 2,578 المتوسط العام موافق إعداد الطالبة: )اعتمادا على االستبيان و برنامج.)spss32.*. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral) يتضح من خالل اجلدول رقم )2-15( نتائج الدراسة ادلتعلقة بتوفر معاي ت ادلراجعة يف زلافظي احلسابات سوآءا كانت )الشخصية ادليدانية أو معاي ت إعداد التقرير( واليت تدل على أن درجة االذباه العام موافقة وذلك ألن ادلتوسط احلسايب يقدر ب 2.59 واضلراف معياري ب 0.66 ومنو ؽلكن احلكم على أراء ادلستجوب ت أن معاي ت ادلراجعة تتوفر يف زلافظي احلسابات حيث يوضح من خالل اجلدول أن االذباه العام لكل الفقرات يقع يف درجة موافق ادلتمثلة يف التأىيل العلمي والعملي االستقاللية السلوك ادله ت النزاىة وادلوضوعية السرية عند متوسط حسايب جملموع الفقرات قدر ب 2.67 واضلراف معياري ب وىي معاي ت جد مهمة تساعده يف القيام دبهامو بصفةكاملة حيث تعترب الكفاءة وادلهارة ادلهنية واالستقاللية خصائص تساعد وتساىم يف إعطاء حقائق ومعلومات مالية بصورة صادقة وأكثر شفافية شلا غلعل عملية ادلراجعة أكثر سهولة القوائم ادلالية. 2 -عرض نتائج المحور الثاني : " يكمن تأث ت دور جلنة ادلراجعة يف تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي " الكتشاف اخلطأ ومنعو يف الجدول رقم 16: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام للمحور الثاني الرقم الفقرة غير موافق موافق محايد المتوسط المرجح االنحراف المعياري االتجاه العام / يعد وجود جلنة ادلراجعة متطلبا مهما لسهولة التكرار 01 0,508 2,5 تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي وذلك حفاظا على استقالليتو %النسبة موافق / يتم استشارة جلنة ادلراجعة للتحقق من توافر كافة التكرار 02 احلقائق ادلناسبة للتوصل اذل رأي مه ت عن األمور ادلطلوب التقرير عنها 0,613 موافق 2, %النسبة

52 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات إشراف جلنة ادلراجعة على مناقشة ادلراجع التكرار 03 0,706 2,47 اخلارجي يف ادلشاكل اليت صادفتو أثناء عملية ادلراجعة تساىم يف تسهيل تغي ت ادلراجع اخلارجي %النسبة مواق وتعزز استقاللو مدى قدرة جلان ادلراجعة على ربليل سلاطر إعداد التكرار 04 0,652 2,38 تقارير مراجع احلسابات اخلارجي يساعد يف تغي ته وػلافظ على استقاللو %لنسبة موافق ,431 2, / / التغي ت الدوري دلراجع احلسابات دبساعدة اللجنة يعمل ربس ت تقنيات اإلفصاح لديو وػلافظ على استقاللو التكرار %النسبة موافق 05 0,582 2,534 ادلتوسط العام موافق.*. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral). إعداد الطالبة )اعتمادا على االستبيان و برنامج.)spss32 من اجلدول رقم )16-2( الذي يوضح نتائج الدراسة ادلتعلقة بأثر دور جلنة ادلراجعة واليت تدل على أن درجة االذباه العام واقع يف موافق دبتوسط حسايب قدر ب 2.53 واضلراف معياري ب 0.82 ومنو ؽلكن احلكم أن اآلراء ادلستجوبة تتفق يف أن لدور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي أثر على االستقاللية. 3 -عرض نتائج المحور الثالث : " تؤدي ادلصاحل ادلالية ادلرتبطة اذل تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي " الجدول رقم 17: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام للمحور الثالث الرقم الفقرة غير موافق موافق محايد المتوسط المرجح االنحراف المعياري االتجاه العام 0,849 2, يساىم تغي ت ادلراجع اخلارجي يف تعزيز فهم العالقات ادلالية غ ت ادلسموح هبا وعدم شلارستها حفاظا على االستقاللية التكرار %النسبة موافق 01 0,729 2, تغي ت ادلراجع اخلارجي يف ظل ادلنافسة احلادة يساىم يف قبول عمالء ذلم عالقة مباشرة مع صاحب مكتب ادلراجعة دون تأثر االستقاللية التكرار %النسبة محايد 02 يتوطد مفهوم تغي ت ادلراجع بالتزام مكتبو بعدم التكرار 0,743 موافق 2,

53 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات %النسبة التكرار موافق 0,701 2, %النسبة وجود عمالء يراجع ذلمكأقارب لو من الدرجة األوذل شلا يعزز من استقالليتو إن تغي ت ادلراجع اخلارجي يسمح لو بتكوين عالقات استثماريةكامتالك أسهم مع عمالء ادلكتب دون تأثر مبدأ االستقاللية 04 0,701 2, تغي ت ادلراجع يساىم يف إصدار تقارير تعكس الصورة احلقيقية للقوائم ادلالية لعدم وجود مصاحل مالية ب ت ادلراجع والعميل شلا يعزز استقاللو التكرار %لنسبة موافق ,788 2, ان حصول ادلراجع اخلارجي على نسبة م أرباح شركة العميل يؤثر سلبا على استقاللو وتلحق بو مسعة سيئة عند تغي ته ا ر سط ا عا التكرار %النسبة موافق 0,752 مىافق 2, *. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral) إعداد الطالبة )اعتمادا على االستبيان و برنامج.)spss32 من اجلدول رقم )17-2( الذي يوضح نتائج الدراسة ادلتعلقة بأثر ادلصاحل ادلالية واليت تدل على أن درجة االذباه العام واقع يف موافق دبتوسط حسايب قدر ب 2.38 واضلراف معياري ب 0.75 ومنو ؽلكن احلكم أن اآلراء ادلستجوبة تتفق يف أن ىناك أثر للمصاحل ادلالية ادلرتبطة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي على االستقاللية حيث أن اجلدول يوضح الدرجة الواقعة يف زلايد يف الفقرة الثانية" تغي ت ادلراجع اخلارجي يف ظل ادلنافسة احلادة يساىم يف قبول عمالء ذلم عالقة مباشرة مع صاحب مكتب ادلراجعة دون تأثر االستقاللية ". 4 -عرض نتائج المحور الرابع : " يوجد أثر لتحديد أتعاب ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية" الجدول رقم 18: 2. يوضح متوسطات إجابات العينة لتحديد االتجاه والمتوسط العام المحور الرابع الرقم الفقرة غير موافق موافق محايد المتوسط المرجح االنحراف المعياري االتجاه العام 0,706 2, إن ربديد أتعاب ادلراجع قبل البدء بعملية ادلراجعة يدعم االستقاللية التكرار %النسبة موافق 01 يساىم تغي ت ادلراجع يف ربديد األتعاب بصورة التكرار 0,748 موافق 2,

54 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات منتظمة لو شلا يعزز من استقالليتو %النسبة 0,697 2, إن قيام اذليئة العامة للمساعل ت بتحديد أتعاب ادلراجعة يدعم االستقاللية التكرار %النسبة موافق 03 0,751 2, تغي ت ادلراجع اخلارجي يف حال عدم وجود حد أدىن لألتعاب يؤثر بصورة سلبية على استقاللو التكرار %النسبة محايد 04 0,629 2, إن ربديد أتعاب ادلراجع بناءا على نتائج مستقبلية يؤثر سلبا على استقاللو التكرار %النسبة محايد 05 0,768 2, إن زيادة أتعاب ادلراجع النامجة عن زيادة ادلخاطر يف عملية ادلراجعة تؤثر سلبيا على مبدأ االستقاللية التكرار %النسبة محايد 06 0,776 2, يساىم تغي ت ادلراجع اخلارجي يف زيادة الوقت واجلهد للمراجع اجلديد شلا يؤثر سلبا على استقاللو التكرار %النسبة محايد 07 0,597 2, إن قيام جهة زلايدة )كجمعية مدققي احلسابات( بتحديد أتعاب ادلراجع يدعم استقاللو التكرار %لنسبة موافق 08 0,657 2, إن تغي ت ادلراجع اخلارجي يساىم يف زيادة الوقت الالزم لتخطيط وتنفيذ عملية ادلراجعة شلا يزيد من أتعابو وػلافظ على استقاللو التكرار %النسبة موافق 09 0,703 2,421 ادلتوسط العام موافق.*. La corrélation est significative au niveau 0.05 (bilatéral) **. La corrélation est significative au niveau 0.01 (bilatéral) المصدر : إعداد الطالبة )اعتمادا على االستبيان و برنامج.)spss32 من اجلدول رقم )18-2( الذي يوضح نتائج الدراسة ادلتعلقة بأثر ربديد األتعاب واليت تدل على أن درجة االذباه العام واقع يف موافق دبتوسط حسايب قدر ب 2.42 واضلراف معياري ب 0.70 ومنو ؽلكن احلكم أن اآلراء ادلستجوبة تتفق يف أن ىناك أثر لتحديد األتعاب على مبدأ االستقاللية حيث أن اجلدول يوضح الدرجة الواقعة يف زلايد يف الفقرة الرابعة اخلامسة السادسة السابعة. 39

55 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات المطمب الثاني: اختبار الفروق لتأثير معدل دو ارن الم ارجع الخارجي عمى مبدأ )د ارسة مقارنة( االستقاللية One sample الفرع األول : اختبار T-test الختبار فروق زلددة سابقا ويقوم برنامج احملاور 1 عينة وب ت متوسط رلتمع. One sample T-test وذلك للحكم على معنوية الفروق ب ت متوسط العينة وقيمة ثابتو spss حبساب اختبار )t( للعينة الواحدة من خالل استخدام ادلعادلة يف حالة الفروق ب ت متوسط ولتحليل فقرات االستبانو نعتمد أن يكون الفقرة إغلابية دبع ت أن أفراد العينة يوافقون على زلتواىا إذاكان مستوى الداللة اقل من 0.05 والختبار الفرضيات مت استخدام اختبار اإلشارة test) (sing إذن يستخدم ىذا االختبار للتحقق من رلتمع إحصائي مع وسط اجملتمع ويستخدم اختبار اإلشارة لتحديد اذباه الفروق ب ت آراء اجملتمع. ويكون االختبار للفرضياتكالتارل : الفرضية الصفرية =H0 الفرضية البديلة =H1 أكرب من 0.05 نقبل الفرضية H0 sing إذا كانت ونقبل H1 أقل من 0.05 نرفض الفرضية H0 sing أما إذا كانت الفرضية الرئيسية: يوجد تأثير لمعدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية عند مستوى داللة 0.05 وينبثق من ىذه الفرضية الفرضيات الفرعية التالية: أوال-اختبار الفروقات في توفر معايير المراجعة في محافظ الحسابات. بعد التحليل السابق يتب ت أن االذباه العام لتوفر معاي ت ادلراجعة دبحافظي احلسابات واقع يف درجة موافق ولإلجابة أكثر نسعى إذل اختبار الفروق من خالل T-TEST عند مستوى الداللة )α 0.05( حيث أن ىذا االختبار يدرس اختالف أراء ادلستجوب ت عند توفر معاي ت مراجعة يف زلافظي احلسابات : H 0 ال توجد فروق ذات داللة إحصائية يف توفر معاي ت ادلراجعة حملافظي احلسابات. : H 1 توجد فروق ذات داللة إحصائية يف توفر معاي ت ادلراجعة حملافظي احلسابات. 1 زلفوظ جودة التحليل األساسي باستخدام spss دار النشر والتوزيع الطبعة األوذل األردن ص

56 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات الجدول رقم 19: 2. يوضح اختبار الفروقات لتوفر المعايير)م 1 ( Sing الداللة اإلحصائية نتائج الفرضية الصفرية قيمة T ادلتوسط احلسايب 2,58 0,000 43,583 رفض H 1 المصدر: مخرجات spss تش ت النتائج ادلوضحة يف اجلدول )19-2( إذل أن الداللة اإلحصائية )0.000( sing أقل من 0.05 وبذلك نرفض الفرضية الصفرية وتقبل الفرضية البديلة وبالتارل : توجد فروقات يف توفر معاي ت ادلراجعة حملافظي احلسابات. ثانيا-اختبار الفروقات لوجد أثر لدور لجنة المراجعة في تغيير المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية عند مستوى داللة 0.05 بعد التحليل السابق يتب ت أن االذباه العام لتأث ت دور جلنة ادلراجعة )يف احملور الثاين( واقع يف درجة موافق H0: ال توجد فروق ذات داللة إحصائية ألثر دور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. : توجد فروق ذات داللة إحصائية لتأث ت دور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. الجدول رقم 20: 2. يوضح اختبار الفروقات ألثر دور لجنة المراجعة)م 2 ( Sing الداللة اإلحصائية نتائج الفرضية الصفرية قيمة T المتوسط الحسابي 2,54 0,000 44,898 رفض المصدر:مخرجات SPSS تش ت النتائج ادلوضحة يف اجلدول )20-2( إذل أن الداللة اإلحصائية )0.000( sing أقل من 0.05 وبذلك نرفض الفرضية الصفرية وتقبل الفرضية البديلة وبالتارل : توجد فروقات ذات داللة إحصائية ألثر دور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. ثالثا-اختبار الفروقات لوجد أثر للمصالح المالية في تغيير المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية عند مستوى داللة 0.05 H 1 بعد التحليل السابق يتب ت أن االذباه العام ألثر ادلصاحل ادلالية )يف احملور الثالث( واقع يف درجة موافق H0: ال توجد فروق ذات داللة إحصائية ألثر ادلصاحل ادلالية يف تغي ت ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. : توجد فروق ذات داللة إحصائية ألثر ادلصاحل ادلالية يف تغي ت ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. الجدول رقم 21: 2. يوضح اختبار الفروقات ألثر المصالح المالية)م 3 ( Sing الداللة اإلحصائية نتائج الفرضية الصفرية قيمة T المتوسط الحسابي 41

57 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات 2,38 0,000 29,046 رفض H 1 المصدر: مخرجات SPSS 23 تش ت النتائج ادلوضحة يف اجلدول )21-2( إذل أن الداللة اإلحصائية )0.000( sing أقل من 0.05 وبذلك نرفض الفرضية الصفرية وتقبل الفرضية البديلة وبالتارل : توجد فروقات ذات داللة إحصائية ألثر ادلصاحل ادلالية يف تغي ت ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. رابعا-اختبار الفروقات لوجد أثر لتحديد أتعاب المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية عند مستوى داللة 0.05 بعد التحليل السابق يتب ت أن االذباه العام ألثر ربديد األتعاب )يف احملور الرابع( واقع يف درجة موافق H0: ال توجد فروق ذات داللة إحصائية ألثر لتحديد أتعاب ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. : توجد فروق ذات داللة إحصائية ألثر ربديد أتعاب ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. الجدول رقم 22: 2. يوضح اختبار الفروقات ألثر لتحديد أتعاب )م 4 ( Sing الداللة اإلحصائية نتائج الفرضية الصفرية قيمة T ادلتوسط احلسايب 2,42 0,000 40,710 رفض المصدر: مخرجات SPSS 23 تش ت النتائج ادلوضحة يف اجلدول )22-2( إذل أن الداللة اإلحصائية )0.000( sing أقل من 0.05 وبذلك نرفض الفرضية الصفرية وتقبل الفرضية البديلة وبالتارل : توجد فروقات ذات داللة إحصائية ألثر ربديد أتعاب ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية. خامسا : اختبار الفروق لتأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى لمتغير الجنس H0: ال توجد فروق ذات داللة إحصائية يف آراء عينة الدراسة حول مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس. : H1 توجد فروق ذات داللة إحصائية يف آراء عينة الدراسة حول مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس. الجدول رقم 23: 2. تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على االستقاللية تعزى إلى متغير الجنس المحاور الجنس العدد الوسط االنحراف قيمة t الداللة 42

58 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات الحسابي المعياري اإلحصائية المحور 1 ذكر أنثى المحور 2 ذكر أنثى المحور 3 ذكر أنثى المحور 4 ذكر أنثى 6 0,263 2,132 0,41 2,38 / مجيع احملاور / المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss23 من خالل اجلدول رقم )23-2( نالحظ بأنو بالنسبة لنتائج احملور األول تقدر لداللة اإلحصائية sing ب )0.002( أقل من 0.05 وبذلك نرفض الفرضية الصفرية وتقبل الفرضية البديلة وبالتارل : توجد فروق ذات داللة إحصائية يف آراء عينة الدراسة حول مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس أما بالنسبة لنتائج احملور الثاين تقدر لداللة اإلحصائية sing ب )0.001( أقل من 0.05 وبذلك نرفض الفرضية الصفرية ونقبل الفرضية البديلة وبالتارل : توجد فروق ذات داللة إحصائية يف آراء عينة الدراسة حول مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس وكذلك بالنسبة لنتائج احملور الثالث تقدر لداللة اإلحصائية sing ب )0.134( أكرب من 0.05 وبذلك نقبل الفرضية الصفرية ونرفض الفرضية البديلة وبالتارل : ال توجد فروق ذات داللة إحصائية يف آراء عينة الدراسة حول مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس إضافة إذل نتائج احملور الرابع تقدر لداللة اإلحصائية sing ب )0.914( أكرب من 0.05 وبذلك نقبل الفرضية الصفرية ونرفض الفرضية البديلة وبالتارل : ال توجد فروق ذات داللة إحصائية يف آراء عينة الدراسة حول مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس ومنو ومن خالل نتائج زلاور الدراسة يتب ت أن قيمة الداللة اإلحصائية جلميع احملاور تقدر ب) ( وىي اكرب من 0.05 شلا يدل على عدم وجود فروقات ذات داللة إحصائية ألفراد العينة حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس والفروق لصاحل فئة "الذكور". 43

59 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات الفرع الثاني: اختبار تحميل التباين (ANOVA) أوال: بالنسبة للعمر الجدول رقم 24 يوضح 2. نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى متغير العمر المحاور مصدر التباين مجموع المربعات درجة الحرية متوسط المربعات قيمة f الداللة اإلحصائية احملور األول ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الثاين ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الثالث ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الرابع ب ت اجملموعات داخل اجملموعات 0,438 1,238 / 33 / مجيع احملاور / المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss23 من خالل اجلدول )24-2( يتنب أن نتائج اختبار ربليل التباين األحادي الختبار الفروق أن قيمة الداللة اإلحصائية Sig للمحاور على التوارل تقدر ب) ( وىي أكرب من 0.05 شلا يدل على عدم وجود فروق ذات داللة إحصائية حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت العمر أي أن عمر ادلستجوب ت ال يؤثر ومنو ومن خالل نتائج زلاور الدراسة يتب ت أن قيمة الداللة اإلحصائية جلميع احملاور تقدر ب) ( وىي اكرب من 0.05 شلا يدل على عدم وجود فروقات ذات داللة إحصائية ألفراد العينة حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت العمر. ثانيا : بالنسبة للمستوى التعليمي الجدول رقم 25 يوضح 2. نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى المستوى التعليمي 44

60 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات المحاور مصدر التباين مجموع المربعات درجة الحرية متوسط المربعات قيمة f الداللة اإلحصائية احملور األول ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الثاين ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الثالث ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الرابع ب ت اجملموعات داخل اجملموعات 0,487 3,131 / 33 / مجيع احملاور / المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss 23 من خالل اجلدول )25-2( يتنب أن نتائج اختبار ربليل التباين األحادي الختبار الفروق أن قيمة الداللة اإلحصائية Sig للمحاور على التوارل تقدر ب ) ( وىي أكرب من 0.05 بالنسبة للمحورين 3 4 شلا يدل على عدم وجود فروق ذات داللة إحصائية حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل ادلستوى التعليمي أما بالنسبة للمحورين 1 2 فالداللة أقل من 0.05 شلا يدل على وجود فروق ذات داللة إحصائية تعزى إذل ادلستوى التعليمي ومنو ومن خالل نتائج زلاور الدراسة يتب ت أن قيمة الداللة اإلحصائية جلميع احملاور تقدر ب) ( وىي اكرب من 0.05 شلا يدل على عدم وجود فروقات ذات داللة إحصائية ألفراد العينة حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل ادلستوى التعليمي. الجدول رقم 26 يوضح 2. نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى الخبرة المحاور مصدر التباين مجموع المربعات درجة الحرية متوسط المربعات قيمة f الداللة اإلحصائية احملور األول ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الثاين ب ت اجملموعات داخل اجملموعات 45

61 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات احملور الثالث ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الرابع ب ت اجملموعات داخل اجملموعات 0,443 0,926 / / / مجيع احملاور / المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss 23 من خالل اجلدول )26-2( يتنب ان نتائج اختبار ربليل التباين األحادي الختبار الفروق أن قيمة الداللة اإلحصائية Sig للمحاور على التوارل تقدر ب) ( وىي أكرب من 0.05 بالنسبة جلميع احملاور شلا يدل على عدم وجود فروق ذات داللة إحصائية حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل اخلربة أي أن اخلربة ادلهنية للمستجوب ت ال تؤثر ومنو ومن خالل نتائج زلاور الدراسة يتب ت أن قيمة الداللة اإلحصائية جلميع احملاور تقدر ب) ( وىي اكرب من 0.05 شلا يدل على عدم وجود فروقات ذات داللة إحصائية ألفراد العينة حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل سنوات اخلربة. الجدول رقم يوضح نتائج التباين األحادي حول تأثير معدل دوران المراجع الخارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إلى التخصص المحاور مصدر التباين مجموع المربعات درجة الحرية متوسط المربعات قيمة f الداللة اإلحصائية احملور األول ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الثاين ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الثالث ب ت اجملموعات داخل اجملموعات احملور الرابع ب ت اجملموعات داخل اجملموعات 0,058 5,396 / / / مجيع احملاور / 46

62 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات المصدر : من إعداد الطالبة اعتمادا على نتائج Spss 23 من خالل اجلدول )27-2( يتنب أن نتائج اختبار ربليل التباين األحادي الختبار الفروق أن قيمة الداللة اإلحصائية Sig للمحاور على التوارل تقدر ب) ( وىي أكرب من 0.05 بالنسبة للمحورين 4 2 على التوارل شلا يدل على عدم وجود فروق ذات داللة إحصائية حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل التخصص أما بالنسبة للمحورين 3 1 ىي أقل من 0.05 فهو يدل على وجود فروق ذات داللة إحصائية دلتغ ت التخصص ومنو ومن خالل نتائج زلاور الدراسة يتب ت أن قيمة الداللة اإلحصائية جلميع احملاور تقدر ب) ( وىي اكرب من 0.05 شلا يدل على عدم وجود فروقات ذات داللة إحصائية ألفراد العينة حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل التخصص. خالصة الفصل حاولنا من خالل ىذا الفصل اإلجابة على إشكالية الدراسة ادلتمثلة تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية وذلك بالتعرف على وجهة نظر زلافظي احلسابات من خالل االعتماد على الدراسة ادليدانية اليت سبثلت يف توزيع أداة االستبيان على 40 زلافظ إذ تناول ىذا الفصل من خالل مبحث ت ادلبحث األول تعرضنا فيو إذل الطريقة واألدوات ادلستخدمة 47

63 الفصل الثاني الدراسة الميدانية لعينة من محافظي الحسابات يف الدراسة ادليدانية فحدد فيو أداة الدراسة وأساليب التحليل ادلناسبة وادلبحث الثاين تطرقنا إذل عرض نتائج الدراسة ادليدانية ومناقشتها من خالل التحليل و االختبارات ادلوافقة ذلا. ويف ما يلي أىم نتائج اختبار الفرضيات : خلصت اختبار الفرضية األوذل بأن زلافظ احلسابات يتوفر على معاي ت ادلراجعة بصفة عامة وبصفة خاصة ادلعاي ت الشخصية وىو ما أوضحتو النتائج ادلتوصل إليها كما أن اختبار الفرضية الثانية بأن لدور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي لو أثر على مبدأ االستقاللية أظهرت نتائج الفرضية الثالثة بأن للمصاحل ادلالية ادلرتبطة أثر على تغي ته وينعكس على استقالليتو ويف اختبار الفرضية الرابعة أظهرت النتائج بأن ىناك أثر لتحديد األتعاب يف تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي على االستقاللية أما فيما يتعلق باختبار الفروقات t-test حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزى إذل متغ ت اجلنس تب ت النتائج أن قيمة sig جلميع احملاور تقدر ب) ( وىي أكرب من 0.05 شلا يدل على عدم.5 وجود فروق ذات داللة إحصائية يف أفراد العينة ادلستجوبة كما مت استخدام اختبار التباين األحادي الختبار الفروق يف آراء العينة حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية تعزي إذل متغ ت )العمر ادلستوى التعليمي سنوات اخلربة التخصص(تب ت النتائج قيمة sig جلميع احملاور على التوارل ) ( وىي أكرب من 0.05 شلا يدل على عدم وجود فروق ذات داللة إحصائية لتأث ت معدل دوران الراجع اخلارجي تعزى إذل )العمر ادلستوى التعليمي سنوات اخلربة التخصص(. 48

64 الخاتمة : تتطلب مهنة ادلراجعة وجود خلية مراجعة زبتص هبذه الوظيفة والقائم األساسي هبا ىو ادلراجع سوآءاكان داخليا ينتمي إذل ادلؤسسة أو خارجيا مكلف من طرف اجلمعية العامة أو اجمللس اإلداري أو سلتلف اجلهات ادلعنية األخرى ويكون مكلف لف تة زمنية زلددة حيث يقدم تقريره ادلكتوب إذل اجلهات اليت قامت بتعينو وعلى أساس ىذا التقرير تقوم اإلدارة بازباذ اإلجراءات

65 خاتمة التصحيحية الالزمة وليتم ىذا البد أن يكون الشخص الذي ؽلارس ىذه ادلهنة ذوكفاءة وخربة تسمح لو بإبداء رأي ف ت زلايد ومستقل حول سالمة القوائم ادلالية دون تأثر استقالليتو بأي من العوامل. حيث حاولنا من خالل ىذه الدراسة و اإلشكالية ادلطروحة فيها وادلتمثلة يف ما مدى تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية توضيح ىذا األثر من خالل إسقاط ىذه الدراسة على العينة ادلدروسة وذلك إعتمادا على استبيان ويف ىذا اإلطار سعينا من خالل اجلانب النظري إذل إبراز إطار ادلفاىيم األساسية حملافظ احلسابات من حيث مفهومو وادلعاي ت الواجب توفرىا فيو باإلضافة إذل دراسة العوامل ادلؤثرة على االستقاللية وكذلك دور جلنة ادلراجعة وأثر ادلصاحل ادلالية وربديد األتعاب يف تغي ته إلعطاء صورة واضحة عن الدراسة. نتائج اختبار الفرضيات بالعودة إذل فرضيات الدراسة والنتائج ادلتحصل عليها وربليل نتائج االستبيان صلد : أثبتت الدراسات والتحليالت ادلرجحة ومن خالل اختبار الفرضيات t-test واختبارAnova النتائج التالية : توصلنا ومن خالل تعرضنا اجلانب التطبيقي يف نتائج إذل ربليل احملور األول من االستبيان أتضح أن زلافظ احلسابات يتصف دبعاي ت ادلراجعة اليت أصدرىا رلمع احملاسب ت القانون ت األمريكي من خالل نتائج التحليل والدالالت اإلحصائية ألراء أفراد العينة تظهر موافقة ألغلبية ادلستجوب ت بدرجة عالية وتأييدىم حول توفر معاي ت ادلراجعة الشخصية خاصة يف زلافظي احلسابات وىو ما يثبت صحة الفرضية األولى وادلعاي ت عامة اتضح بعد التحليل بان الداللة اإلحصائية آلراء زلافظي احلسابات موافقة لدور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي لو أثر على مبدأ االستقاللية وذلك بتأييد األغلبية وىو ما يثبت صحة الفرضية الثانية اتضح بعد التحليل بان الداللة اإلحصائية آلراء زلافظي احلسابات موافقة ألثر ادلصاحل ادلالية ادلرتبطة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي ينعكس على مبدأ االستقاللية وذلك بتأييد األغلبية وىو ما يثبت صحة الفرضية الثالثة االختبار إذل أما بالنسبة ادلتعلق بأثر ربديد األتعاب على مبدأ االستقاللية فواقع يف درجة موافق وىو ما يثبت صحة الفرضية الرابعة. نتائج الدارسة : تعترب ادلعاي ت الشخصية من ادلعاي ت ادلكتسبة يف الشخص القائم بعملية ادلراجعة فتساعد ادلراجع يف إعطاء حقائق ومعلومات مالية بصورة صادقة وأكثر شفافية من خالل سبتعو باالستقاللية وادلوضوعية وربصلو على التأىيل العلمي 50

66 خاتمة والعملي الذي يؤىلو إذل تنفيذ مهمة ادلراجعة وىذا من وجهة رأي زلافظي احلسابات حيث صلد توفر فروق ذات داللة إحصائية بالنسبة إذل للجنس أما لباقي ادلتغ تات فال توجد فروقات ذات داللة إحصائية معاي ت العمل ادليداين من اخلطوات اليت يتبعها ألداء ادلهنة كما نتعرف على أن ادلستحقات توافق العمل حيث صلد أن من مالحظة احملافظ ت أهنا تفوقها وفقا خلدمات اليت يقدمها تطبيق احملافظ دلعاي ت إعداد التقرير خطوة ىامة ضلو التنفيذ اجليد لعملية ادلراجعة لالستفادة من التقرير وما ػلتويو من معلومات تفيد يف ازباذ وجود تأث ت لدور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي لو أثر على مبدأ االستقاللية من خالل الدعم الذي تقدمو يف تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي سوآءا من يف االستشارة اليت تقدمها اللجنة أو اإلشراف والقدرة على ربليل ادلخاطر ادلتعلقة بو والعمل على ربس ت تقنيات اإلفصاح لديو حيث دلت نتائج اختبارات الفروق على وجود فروق ذات داللة إحصائية بالنسبة دلتغ ت اجلنس فهي زبتلف من "ذكر" إذل "أنثى" أما لباقي ادلتغ تات فال توجد فروقات ذات داللة إحصائية وبصفة عامة تب ت أن ىناك أثر لدور جلنة ادلراجعة يف تغي ت ادلراجع اخلارجي ينعكس على مبدأ االستقاللية بالنسبة لنتائج اختبار فقرات احملور الثالث أظهرت بأن ىناك أثر للمصاحل ادلالية ادلرتبطة يف تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي على االستقاللية حيث تب ت نتائج اختبار الفروق على عدم وجود فروقات ذات داللة إحصائية بالنسبة جلميع ادلتغ تات الشخصية أظهرت نتائج اختبار فقرات احملور الرابع بأن ىناك أثر لتحديد أتعاب مراجع احلسابات اخلارجي حيث تب ت نتائج اختبار الفروق على عدم وجود فروقات ذات داللة إحصائية بالنسبة جلميع ادلتغ تات الشخصية. توصيات على ضوء النتائج المتوصل إليها من خالل ىذه الدراسة يوصى بالتالي : إح تام القوان ت التنظيمية ادلوضوعة من قبل السلطات ادلسؤولة واليت تنص علة مدة دوران مراجع احلسابات اخلارجي وذلك للحفاظ على استقالليتو وضع ىيئات ربقيق فيما إذاكان ادلراجع تربطو مصاحل مالية بالعميل الذي يراجع لو وال تبقى زلل غموض اليتعدى الوشاية وضع قوان ت ردعية وصارمة ح ت وجود مصاحل مالية ب ت العميل ومراجع احلسابات وذلك حلماية استقاللية ادلراجع وإضفاء ادلصداقية والعدالة للتقارير جعل من جلنة ادلراجعة و ادلراجع اخلارجيكتلت ت متالمحت ت على دراية بالدور ادلش تك بينهما وإعطائو صبغة ادلرونة وىذا فيما ؼلص تسهيل دوران ادلراجع اخلارجي وما للجنة من دور تلعبو اذباه ذلك 51

67 خاتمة القيام بعمليات التوعية للشركات وادلؤسسات وضرورة التعريف بأعلية دوران مراجع احلسابات اخلارجي وما لو من مزايا للطرف ت تنمية ثقافة الدوران لدى مراجعي احلسابات دلا لو من أثر على مبدأ اال ستقاللية وضع قوان ت تتعلق بدوران مراجع احلسابات اخلارجي تتالءم والتطورات احلاصلة يف سلتلف القطاعات ادلتعلقة بو وسبك ت مستخدميو منو. أفاق البحث : كانت دراستنا حول تأث ت معدل دوران ادلراجع اخلارجي على مبدأ االستقاللية ىذه الدراسة أكيد ذلا نقائص باعتبارىا أن ىذا العمل عمل بشري نتمنوا من الباحث ت األخرين إجراء البحوث يف ىذا اجملال وتغطية مادل يتم تغطيتو :من خالل : مساعلة معدل دوران مراجع احلسابات اخلارجي يف إضفاء ادلصداقية إذل القوائم ادلالية معدل دوران مراجع احلسابات اخلارجي وأثره على التقارير ادلالية احلد من شلارسات احملاسبة اإلبداعية يف ظل وجود معدل دوران ادلراجع اخلارجي الضغوطات اليت سبارس على ادلراجع اخلارجي وتأث تىا على تغي ته

68 قائمة المصادر والم ارجع أوال : الكتب خالد راغب اخلطيب خليل زلمود الرفاعي األصول العلمية والعملية لتدقيق احلسابات ا طل بعة األوذل دار ادلستقبل للنشر والتوزيع األردن الذنيبات علي عبد القادر تدقيق احلسابات يف ضوء ادلعاي ت الدولية نظرية وتطبيق دائرة ادلكتبة الوطنية الطبعة الثالثة عمان األردن

69 قائمة المصادر والمراجع عبد الفتاح زلمد الصحن وآخرون أصول ادلراجعة الدار اجلامعية اإلسكندرية مصر عبد الوىاب نصر علي موسوعة ادلراجعة اخلارجية احلديثة الطبعة األوذل الدار اجلامعية اإلسكندرية مصر زلفوظ جودة التحليل األساسي باستخدام spss دار النشر والتوزيع الطبعة األوذل األردن. زلمد مصطفى سليمان حوكمة الشركات ومعاجلة الفساد ادلارل واإلداري دار نشر الثقافة اإلسكندرية ثانيا : الرسائل العلمية 1. إبراىيم عبد احلى زلمد دراسة العالقة ب ت ادلراجعة وجودة التقارير ادلالية - دراسة نظرية ميدانية- للحصول على درجة ادلاجست ت يف احملاسبة كلية التجارة جامعة أسيوط الزاي يوسف سيف الدين دور زلافظ احلسابات يف ربس ت جودة ادلعلومة احملاسبية مذكرة ماس ت غ ت منشورة يف علوم التسي ت جامعة غرداية اجلزائر شدري معمر سعاد دور ادلراجعة الداخلية ادلالية يف تقييم األداء يف ادلؤسسة االقتصادية مذكرة ماجست ت غ ت منشورة يف علوم التسي ت جامعة بومرداس اجلزائر مسواك محيد عبد اهلل علي العوامل ادلؤثرة يف تغ ت ادلراجع اخلارجي- دراسة نظرية ميدانية يف اجلمهورية اليمنية- رسالة ماجست ت جامعة أسيوط مجهورية مصر العربية زلي الدين زلمود عمر مراجعة احلسابات ب ت ادلعاي ت العامة وادلعاي ت الدولية مدكرة ماجست ت غ ت منشورة يف علوم التسي ت ادلركز اجلامعي دلدية اجلزائر 2008/ نسرين زلمد منصور مدى تأث ت معدل دوران مراجع احلسابات اخلارجي على مبدأ االستقاللية مذكرة ماجست ت غ ت منشورة يف احملاسبة والتمويل اجلامعة اإلسالمية غزة فلسط ت عبد اهلل شلتاز زلمود العوامل ادلؤثرة يف تغي ت مراجع احلسابات اخلارجي مذكرة ماجست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسط ت ىيفاء مالككاظم ربليل أعلية العوامل ادلؤثرة يف استقالل مراجع احلسابات ادلعهد التق ت /الديوانية. 9. آية جار اهلل نعمان اخلزندار مدى تأث ت التغي ت اإللزامي للمراجع اخلارجي يف ربس ت جودة عملية ادلراجعة وتعزيز موضوعيتو واستقاللو مذكرة ماجست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة يف احملاسبة والتمويل فلسط ت مها رزق صلم العوامل ادلؤثرة يف ربديد أتعاب مدققي احلسابات يف قطاع غزة مدكرة ماجست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسط ت أحالم أمحد أبو رياش أثر معدل دوران ادلراجع اخلارجي على جودة ادلراجعة مدكرة ماجيست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسطية زلمود رجب يس فنيم أثر التغي ت اإللزامي للمراجع اخلارجي يف قدرتو على إكتشاف التحريفات اجلوىرية بالقوائم ادلالية حبث جامعة بنها السعودية بدون تاريخ. إياد سعيد زلمود الصوص مدى فاعلية دور جلان ادلراجعة يف دعم آليات التدقيق الداخلي واخلارجي مذكرة ماجيست ت غ ت منشورة اجلامعة اإلسالمية غزة فلسط ت

70 قائمة المصادر والمراجع ثالثا : المقاالت أمال زلمد عوض "قياس اثر الدور احلوكمي دلراجعة احلسابات على سلوك إدارة األرباح للشركات ادلسجلة يف سوق األوراق ادلالية "رللة الدراسات ادلالية والتجارية 2003 العدد الثالث. جاب اهلل سامية 2005.سياسة التغي ت الدوري اإللزامي دلراجع احلسابات اخلارجي وإثرىا على األرباح احملاسبية رللة البحوث اإلدارية-مصر رللد 23 العدد 3. جربوع يوسف رلاالت مساعلة التغي ت اإللزامي للمراجع اخلارجي يف ربس ت جودة عملية ادلراجعة وتعزيز موضوعيتو واستقاللو رللة اجلامعة اإلسالمية-سلسلة الدراسات اإلنسانية- اجمللد السادس العدد األول.2007 جورج دانيال غارل دور جلنة ادلراجعة يف ربس ت جودة التقارير ادلالية -دراسة ميدانية- اجمللة العلمية لالقتصاد والتجارة كلية التجارة جامعة ع ت الشمس العدد الثالث يوليو 98. د. صربي ماىر مشتهى ربليل العالقة ب ت معدل دوران ادلدقق وجودة التدقيق اخلارجي وانعكاس ذلك على رأي مدقق احلسابات اخلارجي كلية العلوم اإلدارية واالقتصادية قسم احملاسبة جامعة القدس ادلفتوحة رللة اجلامعة اإلسالمية للدراسات االقتصادية واإلدارية اجمللد الثاين والعشرون العدد الثان يونيو ذكاء زلمد خليفة العالقة ب ت نوع تقرير ادلراجع وعزل ادلراجع يف ظل وجود او عدم وجود جلنة ادلراجعة بالشركة واثر ذلك على استقالل ادلراجع اجمللة العلمية كلية التجارة جامعة االزىر يوليو 1994 العدد 20. طواىر زلمد التوىامي صديقي مسعود ادلراجعة وتدقيق احلسابات الطبعة 3 ديوان ادلطبوعات اجلامعية اجلزائر العطار حسن عبد احلميد دراسة اختبارية حملددات أتعاب ادلراجعة يف ظل التطورات ادلعاصرة لبيئة األعمال ادلصرية رللة البحوث التجارية اجمللد 25 العدد 2/1 كلية التجارة مصر رابعا : القوانين ادلرسوم التنفيذي ادلؤرخ يف ػلدد شروط وكيفيات االعتماد دلمارسة مهنة اخلب ت احملاسيب وزلافظ احلسابات واحملاسب ادلعتمد جريدة رمسية عدد 07 مؤرخة يف 01 فيفري اجلريدة الرمسية للجمهورية اجلزائرية العدد 42 ادلؤرخ يف 29 جوان 2010 ادلتعلقة دبهنة زلافظ احلسابات القانون ادلادة رابعا : المراجع باللغة األجنبية 1. Andrew, R. Goddard and Carol, Masters. "Audit Committee,Cadbury Code and Audit Fees: An Empirical Analysis of UKCompanies". Managerial Auditing Journal, Vol. 15, No.7,

71 قائمة المصادر والمراجع 2. Boulaiboud mokhtar, guide pratiue d audit financier et comtaple, la maison des livres, 1982 Societe nationale de la comptabilite, guide daudit et de commisairiat aux comptes. 3. Harris, Dathleen, (Mandatory Audit Rotation: An International Investigation), research, Bauer college of Business, The University of Houston, April,

72 الممحق رقم 1: االستبيان جامعة قاصدي مرب حا ورقلة كلية العلوم االقتصادية والعلوم التجارية وعلوم التسيير قسم علوم التجارية استبيان